SUMILLA: Para calcular los pagos a cuenta de los meses de marzo a diciembre de 2002 mediante el método del coeficiente, debe utilizarse el Impuesto a la Renta efectivamente determinado en el ejercicio gravable 2001.

1. El primer párrafo del inciso a) del artículo 85° del TUO LIR establece que los contribuyentes que obtengan rentas de tercera categoría abonarán con carácter de pago a cuenta del Impuesto a la Renta que en definitiva les corresponda por el ejercicio gravable, dentro de los plazos previstos por el Código Tributario, cuotas mensuales que determinarán fijando la cuota sobre la base de aplicar a los ingresos netos obtenidos en el mes, el coeficiente resultante de dividir el monto del impuesto calculado correspondiente al ejercicio gravable anterior entre el total de los ingresos netos del mismo ejercicio.

Como se puede apreciar, el párrafo anterior claramente señala cuál es el impuesto calculado que debe tenerse en consideración para establecer el coeficiente de los pagos a cuenta de marzo en adelante, siendo el que corresponde al ejercicio anterior.

Consecuentemente, para el cálculo de los pagos a cuenta del presente ejercicio gravable, el coeficiente debe ser determinado empleando el Impuesto a la Renta calculado en el ejercicio gravable 2001 por cada contribuyente, según éste se haya acogido o no al beneficio de reinversión de utilidades dispuesto por la Ley N° 27394.

Debe resaltarse que el "impuesto calculado" a que se refiere el artículo 85° antes glosado es el Impuesto a la Renta efectivamente establecido en la determinación final relativa al ejercicio gravable anterior y no se trata de un impuesto hipotético, que deba ser estimado únicamente para efecto del cálculo del coeficiente.

En efecto, el inciso a) comentado alude al impuesto calculado correspondiente al ejercicio gravable anterior, por lo que solamente puede referirse al realmente determinado en dicho ejercicio, pues es el único impuesto que, en estricto, corresponde a este período fiscal.

Lo señalado anteriormente puede corroborarse con lo dispuesto en el inciso a) del artículo 1° de la Ley N° 27063, norma que regula el cálculo de los pagos a cuenta para contribuyentes ubicados en la Amazonía afectos al Impuesto a la Renta de 10% y 5%, tasas vigentes a partir del 1 de enero de 1999.

Al respecto, esta norma señalaba que durante el ejercicio 1999 y los meses de enero y febrero del ejercicio 2000, dichos contribuyentes pagarían como pago a cuenta el 20% o 35% del monto calculado de acuerdo a lo establecido en el inciso a) del artículo 85° del Decreto Legislativo N° 774, de estar afectos al Impuesto a la Renta con la tasa de 5% o 10%, respectivamente.

Según se observa, esta ley ha partido del supuesto que las cifras empleadas para el cálculo del coeficiente son las que corresponden al impuesto y a los ingresos reales del ejercicio precedente. Esta es la razón por la cual, considerando la fuerte reducción de la alícuota del Impuesto a la Renta que se introdujo con las normas de promoción a la Amazonía, se dictaron normas expresas que, luego de calculado el pago a cuenta aplicable según las normas generales del citado impuesto, permitían una reducción adicional sobre el monto resultante.

2. Ahora bien, el segundo párrafo del artículo 85° del TUO LIR -texto según la sustitución efectuada por el artículo 7° de la Ley N° 27513⁽¹⁾- indica que, para efecto del cálculo del coeficiente aplicable a los pagos a cuenta, se consideran ingresos netos el total de ingresos gravables de la tercera categoría, devengados en cada mes, menos las devoluciones, bonificaciones, descuentos y demás conceptos de naturaleza similar que respondan a la costumbre de la plaza, e impuesto calculado al importe determinado aplicando la tasa a que se refiere el primer párrafo del artículo 55° de dicho TUO.

Este texto reemplazó al originalmente aprobado por el Decreto Legislativo N° 774⁽²⁾, según el cual se consideraban ingresos netos el total de ingresos gravables de la tercera categoría, devengados en cada mes, menos las devoluciones, bonificaciones, descuentos y demás conceptos de naturaleza similar que respondan a la costumbre de la plaza, e impuesto calculado el importe determinado de acuerdo al artículo 55° de dicho decreto. Es decir, la única modificación efectuada por la Ley N° 27513 es la referencia al primer párrafo del artículo 55°, la cual se explica por el hecho de que con esta misma ley se han incorporado los párrafos segundo, tercero y cuarto que regulan la alícuota adicional del 4.1% para el caso de la distribución de utilidades.

A su vez, la norma del Decreto Legislativo N° 774 tiene como antecedente al texto del inciso b) del artículo 81° del Decreto Ley N° 25751⁽³⁾, el cual se limitaba a indicar que se consideraban ingresos netos al total de ingresos gravables de la tercera categoría devengados en cada mes, sin aludir a lo que debía entenderse por impuesto calculado para determinar el coeficiente aplicable.

Esta omisión podía ocasionar confusión toda vez que en la legislación del Impuesto a la Renta existían, en estricto, dos impuestos calculados: el determinado conforme al denominado Régimen General y el establecido de acuerdo con las normas del entonces Impuesto Mínimo a la Renta.

Precisamente, para evitar errores al obtener el coeficiente, a partir del Decreto Legislativo N° 774 se indicó expresamente que el impuesto calculado que debía considerarse era el establecido según el artículo 55° de dicho decreto. Como se ve, la referencia a este artículo únicamente ha tenido por objeto aclarar que el impuesto calculado debía ser el determinado según las normas del Régimen General, sin importar la alícuota aplicable según este régimen.

En el mismo sentido, el inciso b) del artículo 54° del Reglamento -según su texto original- indicaba que, a fin de determinar el coeficiente, se entendía por impuesto calculado al determinado en aplicación del régimen general, aun cuando el efectivamente pagado hubiera sido el impuesto mínimo.

Asimismo, con la sustitución efectuada por el artículo 27° del Decreto Supremo N° 194-99-EF, luego de la derogatoria del Impuesto Mínimo a la Renta, el inciso mencionado únicamente señala que se entenderá por impuesto calculado al determinado en aplicación del régimen general.

En consecuencia, no es correcto interpretar que la remisión que contiene actualmente el TUO LIR al artículo 55° se refiere a un impuesto hipotético, estimado solo con el objeto de hallar el coeficiente aplicable a los pagos a cuenta del presente ejercicio gravable sobre la base de la alícuota que regirá para el Impuesto a la Renta del 2002, sino que, como se ha expuesto, alude al impuesto calculado de acuerdo a las normas del Régimen General, con la salvedad de que no se deberá considerar en adelante la alícuota adicional aprobada por la Ley N° 27513.

CCV

12A391-D2

IMPUESTO A LA RENTA – IMPUESTO CALCULADO PARA DETERMINAR EL COEFICIENTE PARA LOS PAGOS A CUENTA DEL EJERCICIO GRAVABLE 2002.