- Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta aprobado mediante Decreto Supremo N° 054-99-EF, publicado el 14.4.1999 (en adelante, TUO de la Ley del Impuesto a la Renta) y normas modificatorias.

- Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado mediante el Decreto Supremo N° 135-99-EF, publicado el 19.8.1999 (en adelante, TUO del Código Tributario) y normas modificatorias.

- Resolución de Superintendencia N° 015-92-EF/SUNAT, publicada el 14.1.1992, que otorga carácter de Declaración Jurada a los formularios o recibos que utilicen los sujetos del Impuesto a la Renta.

- Resolución de Superintendencia N° 087-99/SUNAT, publicada el 25.7.1999, que aprueba formularios y dicta disposiciones aplicables a la presentación de declaraciones tributarias.

- Resolución de Superintendencia N° 003-99/SUNAT, publicada el 14.1.1999, que aprueba el formulario y dicta disposiciones sobre comunicación de suspensión de retenciones y/o pagos por rentas de cuarta categoría e Impuesto Extraordinario de Solidaridad.

- Resolución de Superintendencia N° 044-2000/SUNAT, publicada el 25.3.2000, que establece disposiciones para la declaración y pago de diversas obligaciones tributarias mediante Programas de Declaración Telemática (PDT).

- Resolución de Superintendencia N° 143-2000/SUNAT, publicada el 30.12.2000, que establece disposiciones para la declaración y pago de diversas obligaciones tributarias mediante Programas de Declaración Telemática (PDT).

1. Mediante la Resolución de Superintendencia N° 003-99/SUNAT, se aprueba el Formulario N° 509 "Comunicación de Suspensión de Retenciones y/o Pagos".

El inciso a) del artículo 2° de la citada Resolución de Superintendencia, señalaba que el referido Formulario sería utilizado por los contribuyentes para comunicar la suspensión de las retenciones y/o pagos, del Impuesto a la Renta de Cuarta Categoría, cuando el total de los ingresos considerados rentas de cuarta categoría, que se percibieran y/o proyectasen percibir durante el ejercicio correspondiente, no hubieren superado el monto anual establecido por el Decreto Supremo N° 87-95-EF y actualizado por Resolución Ministerial ⁽¹⁾.

Asimismo, el artículo 4° de la referida Resolución de Superintendencia señaló el momento en que operaba la suspensión de retenciones y/o pagos mediante la comunicación.

Así, tratándose de las retenciones del Impuesto a la Renta de cuarta categoría, la suspensión de las retenciones operaba respecto de los ingresos por rentas de cuarta categoría que se pusieron a disposición del contribuyente, a partir de la fecha en que éste entregó al agente de retención copia de la referida comunicación debidamente recepcionada por la SUNAT.

Los artículos 6° y 8° de la mencionada norma indicaban el momento y la forma en la que se debía reiniciar los pagos y/o las retenciones, entre otros, del Impuesto a la Renta, siendo el reinicio a partir del día siguiente a aquél en el que se hubiese superado el monto establecido en el inciso a) del artículo 2° de la citada Resolución.

Se entendía reiniciada la retención con la consignación en los comprobantes de pago de los montos correspondientes, de acuerdo a la normatividad vigente.

Asimismo, el artículo 11° de la citada norma señalaba que las personas, empresas o entidades obligadas a llevar contabilidad completa o registro de ingresos o gastos, que pagaban o acreditaban honorarios u otras remuneraciones que constituyan rentas de cuarta categoría, debían efectuar las retenciones correspondientes al Impuesto a la Renta, entre otros, salvo que el perceptor de las mismas hubiese cumplido con exhibir a su agente retención, cada vez que hubiere emitido el recibo por honorarios, el original de la comunicación o constancia de autorización de suspensión, además de haber entregado copia de la comunicación o constancia de autorización de suspensión, al momento del inicio de la suspensión.

De las normas antes glosadas se puede afirmar que, cuando la suspensión de las retenciones del Impuesto a la Renta de cuarta categoría operaba con la simple comunicación de la misma, dicha suspensión se sustentaba únicamente en la proyección efectuada por el contribuyente, del total de los ingresos que consideraba iba a percibir en el ejercicio, el cual no debía superar el límite establecido para la referida suspensión.

Ahora bien, el que, según el supuesto al que se refiere el presente Informe, en enero del año 2000 un contribuyente haya suscrito un contrato de servicios por el monto de S/. 4,000 mensuales por un período de 7 meses con el agente retenedor, no implica que este último tenga elementos de juicio suficientes para determinar que no procedía la suspensión de la retención, justamente porque se trata simplemente de una proyección, no teniendo el agente de retención absoluta certeza que el contribuyente en efecto iba a percibir un monto superior al límite establecido.

En esta línea de pensamiento, conforme a las normas glosadas, dicha suspensión surtía efecto, respecto de los ingresos por rentas de cuarta categoría que se pusieron a disposición del contribuyente, a partir de la fecha en que éste entregó al agente de retención copia de la citada comunicación debidamente recepcionada por la SUNAT.

Además, el agente de retención debía reiniciar las retenciones del Impuesto a la Renta de cuarta categoría a partir del día siguiente a aquél en el que se hubiere superado el monto establecido para la suspensión de dichas retenciones.

Por tanto, en el supuesto materia del presente análisis, la suspensión de los pagos a cuenta del aludido Impuesto, operó respecto de los ingresos por rentas de cuarta categoría que se pusieron a disposición del contribuyente, a partir de la fecha en que éste entregó al agente de retención copia de la mencionada comunicación debidamente recibida por la SUNAT.

2. Respecto de la segunda consulta, se debe señalar lo siguiente:

2.1 El numeral 2 del artículo 18° del TUO del Código Tributario señala que, entre otros supuestos, son responsables solidarios con el contribuyente, los agentes de retención cuando hubieren omitido la retención a que estaban obligados.

De acuerdo con esta norma, la Administración Tributaria se encuentra facultada a exigir el pago del impuesto, indistintamente, al perceptor de las rentas o a quien se encontraba obligado a practicar la retención respectiva.

Aquí cabe citar el artículo 34° del aludido TUO, el cual señala que el interés diario correspondiente a los anticipos y pagos a cuenta no pagados oportunamente, se aplicará hasta el vencimiento o determinación de la obligación principal sin aplicar la acumulación al 31 de diciembre a que se refiere el inciso b) del artículo 33° del mencionado TUO ⁽²⁾; y que a partir de ese momento, los intereses devengados constituirán la nueva base para el cálculo del interés diario y su correspondiente acumulación conforme a lo establecido en el aludido artículo.

2.2 Por otro lado, el artículo 78° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta señala que cuando los agentes de retención no hubiesen cumplido con la obligación de retener el impuesto, serán sancionados de acuerdo con el Código Tributario.

En ese sentido, el numeral 13 del artículo 177° del TUO del Código Tributario establece que constituye infracción relacionada con la obligación de permitir el control de la Administración, informar y comparecer ante la misma, el no efectuar las retenciones o percepciones establecidas por Ley, salvo que el agente de retención o percepción hubiera cumplido con efectuar el pago del tributo que debió retener o percibir en el plazo establecido por Ley.

Como se puede apreciar, en la configuración de la citada infracción es irrelevante que la persona que debía soportar la retención del impuesto, resulte al final del ejercicio correspondiente con un saldo a su favor por dicho impuesto.

En consecuencia, el agente de retención que estando obligado a practicar las retenciones no los haya efectuado incurre en la infracción tipificada en el numeral 13 del artículo 177° del TUO del Código Tributario.

2.3. De otro lado, con el artículo 1° de la Resolución de Superintendencia N° 015-92-EF/SUNAT se dispuso que, a partir del 14.01.1992, los formularios y recibos utilizados para los pagos a cuenta y retenciones del Impuesto a la Renta, tengan carácter de declaración jurada.

Con dicha norma se quiso garantizar la recaudación otorgando el carácter de Declaración a los formularios empleados por los sujetos del Impuesto a la Renta, es decir, a los contribuyentes y responsables, para efectuar sus pagos y retenciones mensuales.

Cabe precisar que la norma antes citada se dictó en uso de las facultades conferidas por el artículo 76° de la Ley del Impuesto a la Renta, según texto aprobado por la Cuarta Disposición Final de la Ley N° 25381, es decir, en uso de la atribución que dicha norma otorgaba a la SUNAT para establecer la obligación de presentar declaración jurada en los casos que estime conveniente para efecto de garantizar la recaudación.

Esta misma atribución se encontraba recogida en el artículo 79° de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobada por el Decreto Legislativo N° 774, así como también lo está actualmente en el artículo 79° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.

Tal como se aprecia, a partir de la dación de la Resolución de Superintendencia N° 015-92-EF/SUNAT, quedó claramente definido el carácter de declaración en el caso de las retenciones efectuadas o que debieron efectuarse por los agentes de retención del Impuesto a la Renta.

En ese sentido, los agentes de retención se encuentran obligados a presentar la declaración pago correspondiente, aun cuando no hubieren efectuado la retención.

Así, mediante la Resolución de Superintendencia N° 087-99/SUNAT, se aprobaron los formularios para la declaración y pago, entre otros, de las retenciones del Impuesto a la Renta de cuarta categoría efectuadas a los trabajadores independientes ⁽³⁾.

Cabe indicar que el último párrafo del artículo 3° de la Resolución de Superintendencia N° 044-2000/SUNAT estableció que todo aquél que esté obligado a presentar sus Declaraciones mediante el PDT IGV-Renta Mensual estará obligado a presentar la información de los sujetos perceptores de rentas de cuarta categoría pagadas o puestas a disposición aun cuando el declarante no tenga la obligación de efectuar retenciones por dichas rentas.

El inciso a) del artículo 1° de la aludida Resolución de Superintendencia indicó que el PDT IGV-Renta Mensual fue desarrollado por la SUNAT para efecto de cumplir con la declaración y el pago de las obligaciones tributarias de carácter mensual vinculadas, a los conceptos que se señalan en el literal c) de dicho artículo, entre los que figuran las retenciones del Impuesto a la Renta de cuarta categoría y la información de los sujetos perceptores de rentas de cuarta categoría pagadas o puestas a disposición, aun cuando el declarante no hubiese tenido la obligación de efectuar retenciones por dichas rentas.

Asimismo, el numeral 6 del artículo 2° de la Resolución de Superintendencia N° 143-2000/SUNAT estableció que los obligados a efectuar retenciones del Impuesto a la Renta, aun cuando no efectúen dichas retenciones por haberse comunicado a SUNAT o autorizado la suspensión de las mismas por parte de la SUNAT, debían elaborar sus declaraciones utilizando los PDT.

El inciso b) del artículo 1° de la mencionada Resolución de Superintendencia indicó que el PDT fue desarrollado por la SUNAT para la elaboración y presentación de Declaraciones a través de formularios virtuales en reemplazo de los formularios físicos, entre los cuales figura el PDT IGV Renta Mensual IEV – Formulario Virtual N° 621, para cumplir con la declaración y el pago de las obligaciones tributarias de carácter mensual vinculadas a los conceptos que se señalan en el literal f) de dicho artículo; entre los que figuran las retenciones del Impuesto a la Renta de cuarta categoría y la información de los sujetos perceptores de rentas de cuarta categoría pagadas o puestas a disposición, aun cuando el declarante no hubiese tenido la obligación de efectuar retenciones por dichas rentas.

De lo expuesto en los párrafos precedentes fluye que, el agente de retención que se encontraba obligado de acuerdo a ley a efectuar la retención del Impuesto a la Renta de cuarta categoría, estaba también en la obligación de presentar las declaraciones que correspondan a dichas retenciones, aun cuando hubiera omitido efectuar la retención.

De otro lado, de conformidad con lo señalado en el numeral 1 del artículo 176° del TUO del Código Tributario, constituye infracción relacionada con la obligación de presentar declaraciones y comunicaciones, el no presentar las declaraciones que contengan la determinación de la deuda tributaria dentro de los plazos establecidos.

En consecuencia, en caso los agentes de retención hubiesen incumplido su obligación de presentar la declaración de las retenciones del Impuesto a la Renta de cuarta categoría efectuadas o las que debieron efectuarse, incurrieron en la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 176° del TUO del Código Tributario.

ORIGINAL FIRMADO POR

Intendente Nacional Jurídico (e)

NCF

14-A0076-D2

IMPUESTO A LA RENTA – SUSPENSIÓN DE RETENCIONES DE CUARTA CATEGORÍA