SUMILLA:
La presunción establecida en el artículo 66° del TUO del Código Tributario, no resulta aplicable a los sujetos que perciben exclusivamente rentas de cuarta categoría.
INFORME N° 213-2003-SUNAT/2B0000
MATERIA:
Se formulan las siguientes consultas en relación con la presunción contenida en el artículo 66° del TUO del Código Tributario:
1. ¿Dicha presunción es aplicable a los sujetos perceptores de rentas de cuarta categoría, en tanto que los mismos están obligados a llevar un libro de ingresos según el TUO de la Ley del Impuesto a la Renta?.
2. En caso que sea afirmativa la respuesta a la consulta anterior, a efectos de determinar el porcentaje de omisiones constatadas cuando se verifique la existencia de recibos por honorarios omitidos de registrar(1), ¿deben computarse como omitidos, sólo aquellos recibos por honorarios emitidos y cobrados por el contribuyente, en vista que las rentas de cuarta categoría se rigen por el principio de lo percibido según el artículo 57° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta?.
3. ¿Los recibos por honorarios emitidos y cobrados, omitidos de registrar, deben ser comparados con los recibos por honorarios emitidos, cobrados y registrados en cada mes, a efectos de determinar el porcentaje de omisiones?.
BASE LEGAL:
- Texto Único Ordenado del Código Tributario aprobado por Decreto Supremo N° 135-99-EF, publicado el 19.8.1999, y normas modificatorias (en adelante, TUO del Código Tributario).
- Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por Decreto Supremo N° 054-99-EF, publicado el 14.4.1999 y normas modificatorias (en adelante, TUO del IR).
- Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por Decreto Supremo N° 122-94-EF, publicado el 21.9.1994 y normas modificatorias (en adelante, el Reglamento del IR).
ANÁLISIS:
Conforme lo establece el artículo 66° del TUO del Código Tributario, cuando en el registro de ventas o ingresos, dentro de los doce (12) meses comprendidos en el requerimiento, se compruebe omisiones en cuatro (4) meses consecutivos o no consecutivos, que en total sean iguales o mayores al diez por ciento (10%) de las ventas o ingresos en esos meses, se incrementará las ventas o ingresos declarados o registrados en los meses restantes, en el porcentaje de omisiones constatadas, sin perjuicio de acotar las omisiones halladas.
Agrega el citado artículo que para efecto del Impuesto a la Renta el incremento y las omisiones halladas se considerarán renta neta de cada ejercicio comprendido en el requerimiento; y para efecto de los Impuestos General a las Ventas y Selectivo al Consumo de ser el caso, se incrementará la base imponible declarada o registrada de cada uno de los meses comprendidos en el requerimiento conforme al procedimiento señalado en el mismo artículo.
Como se puede apreciar de la norma antes glosada, en aplicación de la presunción prevista en la misma, y en la medida que dentro de los doce meses fiscalizados se compruebe omisiones, por lo menos, en cuatro meses(2) que, en total representen un importe igual o mayor al 10% de las ventas o ingresos en dichos meses, la Administración Tributaria deberá proceder de la siguiente manera:
- Tratándose de los meses en los que se ha detectado omisiones, la Administración considerará dichas omisiones como renta neta y, para fines del IGV y del ISC de ser el caso, deberá incrementar la base imponible declarada o registrada en el importe correspondiente a tales omisiones.
- Respecto de los meses restantes, la Administración Tributaria procederá, para fines del cálculo del IGV y del ISC, a incrementar las bases imponibles declaradas o registradas en el porcentaje correspondiente a las omisiones constatadas; constituyendo dichos incrementos renta neta para efectos del Impuesto a la Renta de cada ejercicio comprendido en el requerimiento.
Pues bien, tratándose de sujetos que perciben exclusivamente rentas de cuarta categoría(3), debe tenerse en cuenta que de acuerdo con lo establecido en el artículo 57° del TUO del IR, dichas rentas se imputarán al ejercicio gravable en que se perciban. Vale decir, independientemente de la oportunidad en que los referidos sujetos realicen servicios generadores de rentas de cuarta categoría, los mismos estarán afectos al Impuesto a la Renta sólo en la medida que perciban tales rentas.
En ese sentido, y estando a que de acuerdo con lo señalado en el numeral 2 del artículo 63° del TUO del Código Tributario, la determinación sobre base presunta se efectúa en mérito a hechos y circunstancias que por, relación normal con el hecho generador de la obligación tributaria, permitan establecer la existencia y cuantía de la obligación, mal podría entenderse aplicable la presunción prevista en el artículo 66° del citado TUO a los sujetos perceptores de rentas de cuarta categoría.
En efecto, la aplicación de la aludida presunción obligaría a la Administración a afectar con el Impuesto a la Renta las omisiones halladas en el registro correspondiente o los incrementos que se establezcan en el porcentaje de dichas omisiones, prescindiendo del criterio de lo percibido establecido en el artículo 57° del TUO del IR, lo que implicaría determinar la existencia y cuantía de la obligación tributaria teniendo en cuenta elementos que no guardan relación normal con el hecho generador de la obligación tributaria.
En tal orden de ideas, no se puede identificar una relación de normalidad entre la omisión en el registro del comprobante de pago respectivo (recibo por honorarios) y la omisión de ingresos presuntos que conlleva la aplicación del artículo 66° del TUO del Código Tributario.
Finalmente, habiéndose determinado que respecto de los sujetos que perciben exclusivamente rentas de cuarta categoría no resulta de aplicación la presunción antes mencionada, carece de objeto que se emita pronunciamiento respecto de las consultas 2 y 3.
CONCLUSIÓN:
La presunción establecida en el artículo 66° del TUO del Código Tributario, no resulta aplicable a los sujetos que perciben exclusivamente rentas de cuarta categoría.
Lima, 16 de julio de 2003
ORIGINAL FIRMADO POR
Clara Urteaga Goldstein
Intendente Nacional Jurídica
(1) Teniendo en cuenta que según la Resolución de Superintendencia N° 078-98/SUNAT, existe un plazo de diez días hábiles para el registro de estos comprobantes de pago, contados desde el primer día hábil del mes siguiente a su “emisión”.
(2) Así se ha indicado en el Informe N° 190-2003-SUNAT/2B0000. (Véase el numeral 1 del Rubro Análisis, y la Conclusión 1 del mencionado documento.)
(3) Supuesto al cual entendemos referida las consultas materia del presente.
ZVS/GFS
A0606-D3
CÓDIGO TRIBUTARIO – DETERMINACIÓN DE LA DEUDA TRIBUTARIA SOBRE BASE PRESUNTA
I
. CÓDIGO TRIBUTARIO