Conforme al primer párrafo del artículo 37° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, a fin de establecer la renta neta de tercera categoría se deducirá de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, así como los vinculados con la generación de ganancias de capital, en tanto la deducción no esté expresamente prohibida por dicho TUO.

Por su parte, el primer párrafo del artículo 38° del mencionado TUO señala que el desgaste o agotamiento que sufran los bienes del activo fijo que los contribuyentes utilicen en negocios, industria, profesión u otras actividades productoras de rentas gravadas de tercera categoría, se compensará mediante la deducción por las depreciaciones admitidas en dicho TUO.

Agrega dicho artículo que las depreciaciones a que se refiere el párrafo anterior se aplicarán a los fines de la determinación del impuesto y para los demás efectos previstos en normas tributarias, debiendo computarse anualmente y sin que en ningún caso puedan hacerse incidir en un ejercicio gravable depreciaciones correspondientes a ejercicios anteriores.

A su vez, el tercer párrafo de la citada norma dispone que cuando los bienes del activo fijo sólo se afecten parcialmente a la producción de rentas, las depreciaciones se efectuarán en la proporción correspondiente.

Como puede apreciarse, en general, los contribuyentes generadores de rentas de tercera categoría pueden deducir los egresos en los que incurran considerándolos íntegramente como gasto del ejercicio gravable siempre que cumplan con el principio de causalidad ⁽⁴⁾. Sin embargo, tratándose de bienes que conforman su activo fijo, dichos contribuyentes deducirán únicamente el monto que corresponda a la depreciación del período.

Ahora bien, resulta relevante establecer previamente si las inversiones que realizan las empresas en obras de infraestructura de uso público pueden constituir activo fijo; sin embargo, dado que ni el TUO de la Ley del Impuesto a la Renta ni su norma reglamentaria ⁽⁵⁾, señalan en forma expresa una definición sobre dicho término; es necesario recurrir a las Normas Internacionales de Contabilidad (NICs) y, supletoriamente, a los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados en los Estados Unidos de Norteamérica (PCGA).

En efecto, en aplicación de la norma IX del TUO del Código Tributario ⁽⁶⁾, corresponde recurrir a lo dispuesto en el artículo 223° de la Ley General de Sociedades que dispone que los estados financieros se preparan y presentan de conformidad con las disposiciones legales sobre la materia y con principios de contabilidad generalmente aceptados en el país ⁽⁷⁾.

En esta línea, el Marco para la Preparación y Presentación de los Estados Financieros (Marco Conceptual de las NICs), respecto del reconocimiento de activos, dispone en el párrafo 89 que, un activo será reconocido en el balance general, cuando es probable que fluyan de él, hacia la empresa, beneficios económicos futuros, y posea un costo o valor que puede ser medido confiablemente.

Respecto a la definición de "activos fijos", el capítulo 11 de los PCGA referido a los activos depreciables y depreciación, señala que aquellos también son conocidos como propiedad, planta y equipo o activos de planta, siendo utilizados por las empresas para la producción y distribución de los productos y servicios y, que éstos tienen las siguientes características ⁽⁸⁾:

En este orden de ideas, las inversiones a que se refiere el supuesto materia de consulta cumplen con los requisitos aludidos por el Marco Conceptual de las NICs y el capítulo 11 de los PCGA, para ser reconocidas como activos en el balance general.

Ahora bien, deben tener en cuenta que si dichos bienes del activo fijo sólo se afecten parcialmente a la producción de rentas, las depreciaciones se efectuarán en la proporción correspondiente.

Sin embargo, dichas empresas deben observar que si dichos bienes del activo fijo sólo se afectan parcialmente a la producción de rentas, las depreciaciones se efectuarán en la proporción correspondiente.

Lima, 25 de octubre de 2004.

⁽¹⁾ Publicado el 14.4.1999.

⁽²⁾ Publicado el 19.8.1999.