En el marco de las normas de
promoción del Sector Agrario, establecidas en la Leyes N° 27360 y N° 27400,
así como en el Decreto de Urgencia N° 089-97, se absuelven consultas con
relación a los alcances de la venta interna de productos importados sujetos al
beneficio de promoción del mencionado sector. Se precisa si el importador de
los bienes materia de beneficio debe venderlos directamente a los sujetos del
beneficio señalados en el artículo 2° de la Ley N° 27360, sin la intervención
de terceros comercializadores. Asimismo, si el bien importado puede ser objeto
de ventas sucesivas por los sujetos señalados en el artículo 2° de la Ley N°
27360, hasta ser adquirido finalmente por el sujeto de beneficio que destine
efectivamente el bien al sector agrícola; sin que ello implique que el
importador tenga que renunciar al beneficio de acogerse al pago de tributos con
documento cancelatorio.
MATERIA:
Se
formula consulta con relación a los alcances de la venta interna de productos
importados sujetos al beneficio de promoción del Sector Agrario, establecido en
la Ley N° 27360, Ley N° 27400 y Decreto de Urgencia N° 089-97.
Específicamente
se consulta lo siguiente:
1.
¿ En el marco de las normas de promoción del sector agrario, el
importador de los bienes materia de beneficio, contenidos en el Anexo de la
Ley N° 27400, debe venderlos directamente a los sujetos de beneficio señalados
en el artículo 2° de la Ley N° 27360, sin la intervención de terceros
comercializadores?
2.
¿ El bien importado puede ser objeto de ventas sucesivas por los sujetos
señalados en el artículo 2° de la Ley N° 27360, hasta ser adquirido
finalmente por el sujeto de beneficio que destine efectivamente el bien al
sector agrícola; sin que ello implique que el importador tenga que renunciar al
beneficio de acogerse al pago de tributos con documento cancelatorio ?
BASE
LEGAL:
-
Ley N° 27360, aprueba las
normas de promoción del Sector Agrario, publicada el 31.10.2000.
-
Decreto de Urgencia N°
089-97, autoriza al MEF emitir documentos cancelatorios para
el pago de tributos que gravan la importación y venta de fertilizantes, agroquímicos
y otros, publicado el 18.09.1997.
-
Ley N° 27400, autoriza la
emisión de documentos cancelatorios para el pago de tributos que gravan la
importación y venta de fertilizantes, agroquímicos y otros, publicada el
18.01.2001.
-
Decreto Supremo N°
026-2001-EF, autoriza la emisión de documentos cancelatorios para el pago de
tributos que gravan la importación y venta de fertilizantes, agroquímicos y
otros a que se refiere la Ley 274000, publicado el 17.02.2001.
-
Decreto de Urgencia N° 051-2002, publicado el 03.10.2002.
-
Decreto Supremo N°
123-97-EF, aprueba disposiciones referidas a la emisión de documentos
cancelatorios para el pago de tributos a que se refiere el Decreto de Urgencia N°
089-97, publicado el 02.10.1997.
-
Procedimiento Específico
INTA-PE.01.03, Beneficios Tributarios: Sector Agrario y Discapacitados, aprobado
por Resolución N° 000984 y publicado el 19.09.1999.
ANÁLISIS:
Por
disposición del Decreto de Urgencia N° 089-97 y de la Ley N° 27400[i],
el pago de los tributos que gravan la importación y venta de
fertilizantes, agroquímicos y otros bienes, fue asumido por el Estado mediante
Documentos Cancelatorios emitidos por el Tesoro Público sin egreso de la Caja
Fiscal, significando que por la realización de dichas actividades gravadas, el
efecto tributario será la no percepción de ingresos reales. Es decir, que el
beneficio de los sujetos pasivos en cada una de estas operaciones está referido
a no asumir egreso alguno por el pago de tributos.
Las
normas citadas establecen el beneficio tributario de no pagar los
tributos correspondientes, para los sujetos que realicen las operaciones
gravadas de importación o venta de los bienes en ellas detallados. Pero, además,
se señala en el artículo 5° de la Ley N° 27400, que dicho beneficio debe
ser “efectivamente trasladado” a los sujetos comprendidos dentro de los
alcances de la Ley N° 27360[ii],
que aprueba las normas de promoción del Sector Agrario, para lo cual en las
ventas el vendedor debe cobrar el valor de venta, excluidos los impuestos.
Del
contenido de esta última disposición citada, resulta evidente que la norma ha
sido diseñada tomando también en consideración, para su aplicación, la
existencia de operadores o sujetos distintos a los referidos en la citada Ley N°
27360, como podrían ser los intermediarios, como parte de la cadena de
distribución comercial, a los cuales precisamente se impone la obligación de
trasladar el beneficio. Se puede apreciar entonces, que el beneficio tributario
previsto en la Ley N° 27400 está diseñado para que su efecto sea trasladado y
favorezca a los sujetos comprendidos en la Ley de Promoción del Sector Agrario
como destinatarios finales de los beneficios, liberándolos de la carga
tributaria que incide en la importación y venta de determinados bienes, carga
que es asumida por el Estado emitiendo para tal efecto Documentos Cancelatorios
– Tesoro Público.
Para
la utilización del referido beneficio tributario, mediante el artículo 3° del
Decreto Supremo N° 026-2001-EF, se dispuso la aplicación de las normas
reglamentarias del Decreto Supremo N° 123-97-EF y sus modificatorias, reiterándose
esta disposición en el artículo 2° del Decreto de Urgencia N° 051-2002,
desprendiéndose de las normas citadas los siguientes aspectos principales:
a)
En el caso de la importación:
El
beneficio tributario consiste en el no pago de los tributos que graven la
importación de los bienes materia del beneficio por parte del deudor
tributario, es decir, el beneficiario inicial es el importador, que según el
inciso a) del artículo 2° del Decreto Supremo N° 123-97-EF, puede ser “cualquier
importador”. Es decir, el beneficiario tributario en la importación
puede ser un agricultor, un productor, un comercializador, entre otros. En estos
casos, el inciso a) del artículo 3° del citado Decreto, dispuso que el
importador al solicitar el despacho de mercancía beneficiada debe presentar Declaración
Jurada en la que conste que dichos bienes serán utilizados en la
actividad agraria, lo que debe ser entendido necesariamente como una
obligación propia del importador, pues resulta imposible que el compromiso sea
asumido por éste respecto de acciones efectuadas por terceros.
Obviamente,
los bienes importados pueden ser consumidos directamente por el importador o
vendidos a un tercero, pues la propia ley contempla dentro del beneficio
tributario la actividad de venta, pero para que el importador mantenga su
condición de beneficiario tributario ( por los impuestos que gravaron la
importación y que no ha pagado) debe cumplir con que los bienes sean utilizados
en la actividad agraria.
Por
lo tanto, si el importador consume los bienes en una actividad distinta a la
agraria, perdería su condición de beneficiario por los tributos que gravaron
la importación, obligándose por tanto a su restitución, salvo que adoptara el
procedimiento de renuncia que establece el Procedimiento Específico
INTA-PE.01.03, Beneficios Tributarios: Sector Agrario y Discapacitados. En ese
sentido, el incumplimiento de la obligación del importador de que los bienes
sean utilizados en la actividad agraria, acarrea la pérdida del beneficio
tributario otorgado a la actividad gravada, es decir a la importación, puesto
que dicha obligación, en este caso, es propia del importador como beneficiario
tributario y además como consumidor del bien, es decir como beneficiario
comprendido dentro de los alcances de la Ley N° 27360.
Sin
perjuicio de ello, el importador puede actuar además como sujeto de otra
actividad gravada, es decir, como vendedor de los bienes importados, en cuyo
caso, dicha acción no configura incumplimiento alguno pues, como se ha señalado,
la norma prevé la actividad de venta de los bienes beneficiados, sin hacer
distingos en cuanto al agente, tal como se desarrolla más adelante,
significando con ello el traslado del beneficio del no pago de los tributos a la
importación a favor del comprador.
b)
En el caso de la venta:
El
beneficio tributario es por los impuestos General a las Ventas y de Promoción
Municipal que gravan la venta de los bienes materia del beneficio, siendo el
beneficiario el contribuyente o deudor tributario obligado al cumplimiento de la
prestación tributaria, es decir el vendedor.
Desde
el punto de vista fáctico, la venta interna puede ser efectuada secuencialmente
por distintos agentes: por el importador, por uno o más intermediarios, y hasta
por los propios beneficiarios comprendidos dentro de los alcances de la referida
Ley N° 27360. Ahora bien, no existe previsión alguna en las normas comentadas
que defina quien puede ser el vendedor, así como tampoco se ha restringido
expresamente dicha condición para ningún caso en particular; de lo cual se
desprende que, en el caso de bienes de procedencia extranjera, obviamente el
vendedor inicial será el mismo importador, que ingresa los bienes al circuito
comercial, sin que exista prescripción legal expresa para distinguir que dicha
venta sea realizada exclusivamente de manera directa a los sujetos comprendidos
dentro de los alcances de la Ley N° 27360, no debiendo distinguirse donde la
ley no lo hace, ni prohibir lo que ella no prohíbe.
En
ese sentido, la venta puede ser realizada, dentro del beneficio, por el
importador a sujetos comprendidos como beneficiarios de la Ley N° 27360, pero
también a terceros distintos a los sujetos indicados (intermediarios), pero
siempre que se cumpla con “trasladar efectivamente el beneficio” a
dichos sujetos, conforme lo dispone el artículo 5° de la Ley N° 27400.
Precisamente para ello, el artículo 2° del Decreto de Urgencia N° 051-2002
dispuso que en las ventas el vendedor solo cobre el valor de la venta,
excluidos los impuestos, y, por su parte, el artículo 4° del Decreto Supremo N°
123-97-EF ordenó que el Impuesto General a las Ventas y el Impuesto de Promoción
Municipal que gravan estas ventas, no sean trasladados al adquirente,
debiendo el vendedor emitir Facturas o Boletas de Venta incluyendo los impuestos
correspondientes, pero cobrando únicamente el valor de venta, excluyendo los
impuestos, consignando en ellas la leyenda: “VENTA SEGÚN Ley N° 27400
EXCLUSIVAMENTE PARA USO AGRARIO”.
Complementariamente
el artículo 5° del mismo Decreto Supremo N° 123-97-EF, prohibió que los
impuestos deducidos (no cobrados) de la Factura o Boleta de Venta fueran
utilizados por el comprador (beneficiario final) como costo o gasto, crédito
fiscal o saldo a favor del exportador, en la medida que dicho sujeto no ha
asumido su pago y por tanto el importe de estos impuestos no forma parte del
valor de venta. Por ello, podría considerarse que dicho importe asume una
condición neutra, tanto para el vendedor como para el comprador, dentro de la
realización de la actividad gravada.
En
ese sentido, si bien la venta de los bienes materia del beneficio a un sujeto
comprendido dentro de los alcances de la Ley N° 27360, podría suponer su
consumo directo por parte de dicho sujeto, y por tanto el cumplimiento de la
prescripción de destinarlos exclusivamente para uso agrario, es preciso
considerar que dicha prescripción no se incumple necesariamente cuando la venta
es a un sujeto distinto al indicado, como un comercializador o intermediario,
puesto que la ley permite y obliga a verificar que el beneficio tributario en la
venta sea efectivamente trasladado a los sujetos comprendidos dentro de
los alcances de la Ley N° 27360.
Debe
entenderse, en consecuencia, que la venta de bienes materia del beneficio puede
ser efectuada legalmente por el importador a terceros comercializadores, no solo
porque dicha acción no se encuentra expresamente prohibida en las disposiciones
legales aplicables, sino además porque la declaración jurada de su
“utilización en la actividad agraria”, en el caso del importador, o la
obligación de “EXCLUSIVO USO AGRARIO”, en el caso del vendedor, puede ser
cumplida mediante la acción de “traslado efectivo del beneficio”
establecida por ley, a favor de los sujetos comprendidos en la Ley N° 27360,
quienes asumen finalmente dicha obligación como consumidores de los bienes,
beneficiándose del no pago de los impuestos aplicables a la importación y a la
venta interna.
En
consecuencia, el incumplimiento de la obligación de trasladar efectivamente el
beneficio en la venta a un sujeto comprendido dentro de los alcances de la Ley N°
27360, y/o de dar exclusivo uso agrario a los bienes, podría determinar la pérdida
de dicho beneficio, estableciendo la obligación de devolver los impuestos
pagados por el Estado que gravaron la venta interna, lo cual debe afectar
precisamente a los sujetos que hubieran incurrido en dicho incumplimiento y
percibido indebidamente el beneficio en la venta, como actividad gravada. Ello,
sin embargo, no guarda necesariamente relación o afecta al beneficiario de la
importación, pues es preciso tener en cuenta, que dicho beneficio debe haber
sido trasladado con la venta interna al adquirente, quien asume la condición de
beneficiario final y por tanto de obligado al “exclusivo uso agrario” y en
su defecto a la restitución del beneficio, no existiendo en tal caso relación
de causalidad entre el incumplimiento surgido en la venta y la operación de
importación de los bienes, en la medida que los elementos de la relación jurídico
tributaria existente entre el hecho generador (la venta), la prestación
tributaria (pago de tributos que gravan la venta) y el sujeto pasivo de la
obligación, no son los mismos que en el caso de la importación.
No
obstante, debe apreciarse que podría el importador vender intencionalmente los
bienes a un sujeto no comprendido dentro de los alcances de la Ley N° 27360 (no
intermediario) y/o para un uso distinto al de la actividad agraria, lo cual
significaría no sólo incumplir con la obligación impuesta para gozar del
beneficio en la venta, sino además podría demostrar que los bienes no fueron
importados con la finalidad de ser destinados para su utilización en la
actividad agraria y por lo tanto debió renunciarse al beneficio, y en su
defecto restituirse al Estado los tributos que pagó por la importación, así
como los de la venta.
Cabe
tener en cuenta, que el beneficio tributario materia del presente análisis, no
contempla un mecanismo de control del precio de venta, sino que constituye, de
acuerdo a la propia Exposición de Motivos de la Ley N° 27400 (Proyecto de Ley
N° 01018), una “reducción en los costos de producción” de los
sujetos comprendidos dentro de los alcances de la Ley N° 27360, los cuales la
perciben directamente o por traslado efectivo, pero siempre delimitada y
circunscrita exclusivamente al importe de los tributos que gravan la importación
y la venta y que son precisamente objeto del beneficio tributario creado.
CONCLUSIÓN:
De
acuerdo con lo expuesto, consideramos que la venta puede ser realizada dentro
del beneficio por el importador, a sujetos comprendidos dentro de los alcances
de la Ley N° 27360, pero también a terceros distintos a los sujetos indicados,
siempre que cumplan con “trasladar efectivamente el beneficio” a
dichos sujetos.
Callao,
19 de junio de 2007
Original firmado por
Gerente Jurídico Aduanero
Intendencia Nacional Jurídica
[i]
Derogados con sus normas modificatorias y reglamentarias mediante Decreto
Legislativo N° 956, publicado el 05.02.2004.
[ii]
Artículo 2º.-
Beneficiarios
2.1
Están comprendidas en los alcances de esta Ley las personas naturales o jurídicas
que desarrollen cultivos y/o crianzas, con excepción de la industria
forestal.
2.2
También se encuentran comprendidas en los alcances de la presente Ley las
personas naturales o jurídicas que realicen actividad agroindustrial,
siempre que utilicen principalmente productos agropecuarios, producidos
directamente o adquiridos de las personas que desarrollen cultivo y/o
crianzas a que se refiere el numeral 2.1 de este artículo, en áreas donde
se producen dichos productos, fuera de la provincia de Lima y la Provincia
Constitucional del Callao. No están incluidas en la presente Ley las
actividades agroindustriales relacionadas con trigo, tabaco, semillas
oleaginosas, aceites y cerveza.
2.3
Para efecto de lo dispuesto en el numeral 2.2 de este artículo, mediante
decreto supremo aprobado con el voto aprobatorio del Consejo de Ministros y
refrendado por los Ministros de Agricultura y de Economía y Finanzas, se
determinará los porcentajes mínimos de utilización de insumos
agropecuarios según tipo de actividad agroindustrial, entre otros aspectos.
2.4
En la presente Ley solamente está comprendida aquella actividad avícola
que no utilice maíz amarillo duro importado en su proceso productivo.
Nota.-
Ampliado por Decreto Supremo Nº
007-2002-AG del 08.02.2002, incluye en los alcances de la Ley N°
27360, a las personas naturales o jurídicas que realicen las actividades
agroindustriales descritas en su Anexo y que cumplan los requisitos
establecidos en la mencionada ley y normas reglamentarias.