Para tal efecto, resulta indistinto que el usuario no domiciliado decida invertir o no en el país.

b) La conclusión antes mencionada no se modificada por el hecho que el servicio hubiere sido prestado por una sociedad que ha devenido en irregular por incurrir en cualquiera de los supuestos contemplados en el artículo 423° de la Ley General de Sociedades, excepto en los numeral 5 y 6, siempre que califique como domiciliada en el país de acuerdo con la Ley del Impuesto a la Renta, independientemente que uno de sus integrantes sea una persona no domiciliada en el país.

En principio, teniendo en cuenta la argumentación esgrimida respecto a la primera consulta, entendemos que la misma está referida a determinar si el servicio de consultoría y asistencia técnica prestado por un domiciliado a favor de un sujeto no domiciliado en el país, debe ser considerado como una exportación de servicios o un servicio prestado en el país; teniendo en cuenta que dicho servicio, consistente en la elaboración y presentación de un Informe, será retribuido al término del referido Informe y servirá para tomar la decisión del no domiciliado (ubicado fuera del país) de invertir o no en el Perú.

En cuanto a la segunda consulta, entendemos que si bien se hace referencia al término "sociedad de hecho", se está aludiendo a la figura de aquella "sociedad irregular" que ha incurrido en las causales previstas en el artículo 423° de la Ley General de Sociedades, excepto en los numerales 5 y 6⁽¹⁾.

Bajo la premisa señalada para la primera consulta, cabe indicar lo siguiente:

De conformidad con lo establecido en los artículos 1° y 3° del TUO de la Ley del IGV, dicho impuesto grava entre otras operaciones, la prestación de servicios en el país, para lo cual se entiende que el servicio es prestado en el país cuando el sujeto que lo presta se encuentra domiciliado en él para efecto del Impuesto a la Renta, sea cual fuere el lugar de celebración del contrato o del pago de la retribución.

Asimismo, el artículo 33° del mismo cuerpo normativo establece que la exportación de bienes o servicios, así como los contratos de construcción ejecutados en el exterior, no están afectos al IGV. Adicionalmente, dicho artículo señala que las operaciones consideradas como exportación de servicios son las contenidas en el Apéndice V del referido TUO, entre las que se señala -en el numeral 1- a los servicios de consultoría y asistencia técnica.

De otro lado, el artículo 9° del Reglamento de la Ley del IGV, señala que los servicios incluidos en el Apéndice V del TUO de la Ley de IGV se consideran exportados cuando cumplan concurrentemente con los siguientes requisitos:

Adicionalmente, dispone que no cumplen este último requisito, aquellos servicios de ejecución inmediata y que por su naturaleza se consumen al término de su prestación en el país.

De las normas glosadas se desprende que, para efecto de considerar determinada operación como una exportación de servicios, es preciso que la misma se encuentre incluida en el Apéndice V del TUO de la Ley del IGV y se cumpla, además, con los requisitos establecidos en el Reglamento, entre los que se encuentra que "el uso, explotación o el aprovechamiento de los servicios por parte del no domiciliado tengan lugar íntegramente en el extranjero".

Sobre el tema de la exportación de servicios, el Tribunal Fiscal mediante Resolución N° 001-2-2000 publicada el 26.1.2000, que constituye jurisprudencia de observancia obligatoria, se ha pronunciado sobre los alcances del término "utilizados económicamente", bajo la terminología que existía en el anterior Reglamento de la Ley del IGV, aprobado por el Decreto Supremo N° 269-91-EF.

Al respecto, la referida Resolución señala que para el caso del servicio consistente en contactar potenciales compradores en el país e informar a su comitente del exterior a cambio de una retribución por dicha labor, "el tema de la utilización económica está vinculado al beneficio inmediato que el proveedor del exterior obtenía de la información proporcionada por su representante local, referida principalmente a los potenciales compradores de su mercadería, permitiéndole asimismo disminuir sus costos de transacción para futuras operaciones con el Perú".

Agrega que, "la utilización económica o aprovechamiento que el proveedor del exterior obtenía de estos servicios, se veía materializada de forma objetiva en el hecho que pagaba una retribución a su representante en el país con prescindencia de concretar ventas de mercadería sobre la base de la información recibida. En tal sentido, como el uso de la información brindada por la recurrente a su comitente, fue económica y directamente utilizada por éste en el exterior, consideramos que los reparos formulados al respecto deben ser levantados".

Debe tenerse presente que si bien la referida Resolución del Tribunal Fiscal analiza el Decreto Supremo N° 269-91-EF, ha indicado que cuando en la norma se consigna el término "utilizado económicamente en el exterior", debe entenderse al "aprovechamiento"; término que se recoge en la normatividad actual⁽²⁾, motivo por el cual consideramos que el razonamiento efectuado por el Tribunal, es aplicable incluso hasta la fecha.

Asimismo, la Resolución del Tribunal Fiscal citada ha señalado la necesidad de efectuar evaluaciones de cada caso concreto a fin de poder determinar dónde se considera utilizado económicamente el servicio (aprovechado), pues debe tenerse en cuenta el tipo de operación realizada, así como los acuerdos adoptados entre las partes y las situaciones particulares que se presenten en cada caso⁽³⁾.

De lo expuesto en los párrafos precedentes, podemos sostener que el servicio de consultoría y asistencia técnica prestado por un sujeto domiciliado en el país a favor de otro no domiciliado puede calificar como "exportación de servicios", teniendo en cuenta que dicho servicio, consistente en la elaboración y presentación de un Informe, será retribuido al término del referido Informe y servirá para tomar la decisión del no domiciliado (ubicado fuera del país) de invertir o no en el Perú. En efecto, en este caso la utilización o aprovechamiento del servicio se va a dar en el exterior, es decir, la utilización inmediata del servicio se produce en el exterior (la información comercial y la factibilidad de inversión); resultando indistinto que luego, el usuario no domiciliado decida o no invertir en el país⁽⁴⁾.

Respecto a la segunda consulta referente a un servicio de naturaleza similar al analizado en los párrafos precedentes, que es prestado por una sociedad irregular conformada por un domiciliado y un no domiciliado, debemos indicar que el razonamiento en cuanto a los requisitos para calificar a dicho servicio como exportado es el mismo al explicado líneas arriba, con la atingencia que debe analizarse, además, si la referida sociedad está domiciliada o no en el país, independientemente que uno de sus integrantes sea una persona no domiciliada en el país. Cabe recordar que uno de los requisitos para que se produzca la exportación de servicios es que el exportador sea una persona domiciliada en el país.

Ahora bien, las reglas de domicilio deben verificarse de conformidad con el artículo 7° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, tal como indica el numeral 2 del artículo 2° del Reglamento de la Ley del IGV, el cual señala que un sujeto es domiciliado en el país cuando reúna los requisitos establecidos en la Ley del Impuesto a la Renta⁽⁵⁾.

De otro lado, el artículo 9° del TUO de la Ley del IGV establece, entre otros, que son sujetos del Impuesto en calidad de contribuyentes las personas jurídicas⁽⁶⁾ y las sociedades irregulares, siempre que efectúen las operaciones comprendidas dentro del ámbito de aplicación del IGV⁽⁷⁾⁽⁸⁾.

Por su parte, en lo que se refiere a la condición de domiciliados, el TUO de la Ley del Impuesto a la Renta establece en su artículo 7° que se consideran domiciliadas en el país: (...) d) las personas jurídicas constituidas en el país y (...) h) Las empresas unipersonales, sociedades de hecho y entidades a que se refiere el tercer y cuarto párrafos del artículo 14°, constituidas o establecidas en el país⁽⁹⁾.

Es del caso señalar que, el inciso k) del artículo 14° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta considera, para los efectos de esta ley, como personas jurídicas a las sociedades irregulares previstas en el artículo 423° de la Ley General de Sociedades. Adicionalmente, el cuarto párrafo del artículo 14° del mismo cuerpo normativo está referido al caso de las sociedades irregulares previstas en el artículo 423° de la Ley General de Sociedades, excepto aquellas que adquieren tal condición por incurrir en las causales previstas en los numerales 5 y 6 de dicho artículo.

De conformidad con el artículo 423° de la Ley General de Sociedades, es irregular la sociedad que no se ha constituido e inscrito conforme a esta ley o la situación de hecho que resulta de que dos o más personas actúan de manera manifiesta en sociedad sin haberla constituido e inscrito (conocidas, doctrinariamente, como sociedad de hecho). Añade, además, las causales por las que una sociedad adquiere la condición de irregular⁽¹⁰⁾.

Como puede apreciarse de las normas anteriormente glosadas, se consideran domiciliadas en el país a las sociedades irregulares previstas en el artículo 423° de la Ley General de Sociedades, constituidas o establecidas en el país; sea que las mismas para efectos tributarios se sigan considerando como personas jurídicas o que hubieren incurrido en las causales previstas en dicho artículo 423°, excepto en los numerales 5 y 6.

En consecuencia, las sociedades que hubieren devenido en irregulares por incurrir en cualquiera de los supuestos contemplados en el artículo 423° de la Ley General de Sociedades, excepto en los numeral 5 y 6, se consideran como sujetos del IGV, en la medida que efectúen cualquiera de las operaciones comprendidas dentro del ámbito de aplicación de dicho impuesto. En igual sentido, podrán realizar operaciones consideradas como "exportación de servicios", siempre que califiquen como domiciliadas en el país (es decir, que hubieren sido constituidas o establecidas en el país), independientemente que uno de sus integrantes sea una persona no domiciliada en el país.

Lima, 30 de diciembre de 2003

⁽¹⁾ Artículo 423° de la Ley General de Sociedades: (...) En cualquier caso una sociedad adquiere la condición de irregular: (...)  

5.   Cuando se ha transformado sin observar las disposiciones de esta ley: o,
6.   Cuando continua en actividad no obstante haber incurrido en causal de disolución prevista en la ley, el pacto social o el estatuto.

⁽²⁾ Cabe precisar que el texto original del Reglamento de la Ley del IGV, Decreto Supremo N° 29-94-EF, también consideraba como un requisito para que opere la exportación de servicios, que el uso, explotación o el aprovechamiento del servicio tenga lugar en el extranjero.

⁽³⁾ La Resolución del Tribunal Fiscal N° 002-2-2000 establece un criterio similar al precisar que “adicionalmente a lo que debe entenderse por utilización económica, se debe tener presente que ésta se manifiesta de forma distinta de acuerdo al tipo de operación realizada y a la forma como ha sido convenida entre las partes contratantes”.

JFG
A0299-D1
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