1.   De efectuarse con la Letra de Cambio una operación de descuento bancario, se entenderá que el pago de intereses al Banco se materializará con el cumplimiento de la prestación a cargo del deudor, por lo que en dicho momento nace la obligación tributaria para efectos del ITF, teniendo como base imponible el monto total pagado, el cual incluye los intereses respectivos. 

Por su parte, el abono o acreditación en cuenta del importe neto del título valor (descontados los intereses) se encuadra dentro del supuesto regulado en el inciso a) del artículo 9° de la Ley N° 28194 (la Ley), por lo que dicho abono está dentro del campo de aplicación del ITF, siendo la base imponible el valor de la operación.

2.   Se encuentra gravada con el ITF la entrega de la suma resultante de la cobranza de importación en el país ordenada por una empresa bancaria o financiera no domiciliada, toda vez que la obligación tributaria en gestiones de cobranza nace con la recaudación o cobranza respectiva (inciso d) del artículo 14° de la Ley).

3.   La comisión que cobra una Empresa del Sistema Financiero (ESF) se origina en un servicio prestado a favor de un tercero, por lo que, en términos del ITF, constituye un pago realizado a favor de dicha entidad, supuesto que se encuadra dentro del inciso b) del artículo 9° de la Ley, siendo irrelevante si el mismo es efectuado por un sujeto domiciliado o  no.

De otro lado, si la comisión se acredita en una cuenta abierta en una empresa bancaria o financiera no domiciliada, cualquier abono en la misma se entiende efectuado fuera del territorio nacional, supuesto no gravado por el ITF en razón al elemento espacial que limita la aplicación de dicho impuesto.

4.   En el supuesto que una ESF, con cargo a una colocación efectuada a favor de un sujeto, deposite los fondos en la cuenta de dicho sujeto o de un tercero abierta en otra ESF, el supuesto gravado será el establecido en el inciso a) del artículo 9° de la Ley, por lo que la obligación tributaria se produce en el momento de la acreditación y el agente retenedor será la ESF donde está abierta la cuenta.

5.   La entrega de fondos en el país efectuada por una ESF a favor de una empresa bancaria o financiera no domiciliada con cargo a colocaciones otorgadas a un sujeto domiciliado sin utilizar las cuentas a que se refiere el inciso a) del artículo 9° de la Ley, se encuentra gravada con el ITF en virtud de lo establecido en el inciso j) del mismo artículo, siendo el contribuyente en tal caso la empresa bancaria o financiera no domiciliada que recibe los fondos.

6.  En el supuesto que con cargo a una colocación otorgada por una ESF a favor de un deudor, se entregan los fondos a otra ESF designada por éste sin utilizar las cuentas a que hace referencia el inciso a) del artículo 9° de la Ley, el contribuyente del ITF generado en dicha operación será la ESF que recibe los fondos en su calidad de persona jurídica debidamente constituida en el país.

7.   En el supuesto que la ESF “A” realiza la recaudación o cobro de dinero en nombre de un mandante o comitente y deposita el dinero de dicha recaudación en la cuenta que dicho mandante o comitente tiene abierta en la ESF “B” -en virtud de una instrucción realizada al encargar la cobranza a la ESF “A”- dicha operación estará gravada en aplicación del inciso a) del artículo 9° de la Ley y la obligación tributaria nacerá cuando se efectúe la acreditación respectiva en la cuenta abierta en la ESF “B”, siendo esta ESF la que actuará como agente de retención del ITF generado.

De otro lado, en el caso que la ESF “A” realice la recaudación o cobro de dinero en nombre de un mandante o comitente y deposite el dinero de la recaudación en una cuenta que un tercero mantiene en la ESF “B” -en virtud de una instrucción realizada al encargar la cobranza a la ESF “A”-, esta operación estará gravada en aplicación del inciso d) del artículo 9° de la Ley y la obligación tributaria nacerá cuando se efectúe la recaudación o cobro del dinero, teniendo la calidad de agente de retención la ESF “A”. 

8. Con la finalidad que se configure una primera acreditación de remuneraciones exonerada del ITF de acuerdo a lo señalado en el inciso c) del Apéndice de la Ley, el empleador debe presentar la declaración jurada según el modelo que se indica en el Anexo 4 del Reglamento del ITF, de acuerdo al plazo establecido por el artículo 15° de dicho Reglamento.

1. Se consultaba si para las operaciones de descuento de letras, en las que el Banco descontante abona al cliente el importe del documento descontado, neto de intereses, comisiones y otros gastos, ¿solamente se encontrará gravado con el ITF el importe efectivamente abonado al cliente, sin considerar los intereses, comisiones y gastos descontados?⁽²⁾⁽³⁾.

En el Informe N° 036-2004-SUNAT/2B0000, se indicó que considerando que los conceptos que la ESF deduce del monto a entregar a su cliente forman parte de las obligaciones que se derivan de la relación contractual entablada con el mismo, la citada deducción debe considerarse como un pago realizado a favor de la ESF y, por lo tanto, gravado con el ITF; enmarcándose el mismo dentro de lo establecido en el inciso b) del artículo 9° del Decreto Legislativo N° 939⁽⁴⁾.

En cuanto a este tema, el consultante sostiene que los intereses de la operación no son deducciones sobre el monto desembolsado, sino que corresponden al financiamiento otorgado al cliente, los mismos que serán cancelados al vencimiento. En tal sentido, la deducción de los intereses no podría calificar como "pago", ya que esta situación se da sólo cuando el girador/aceptante de la letra efectúa el pago a la ESF al vencimiento de la misma.

Adicionalmente, se consulta: En una operación de descuento sobre un título valor en el cual se abona en cuenta el importe neto del título valor, descontado los intereses, ¿sobre qué monto se grava el ITF y bajo qué supuestos del artículo 9°?.

Al respecto, cabe indicar que mediante el Informe N° 045-2004-SUNAT/2B0000 se efectuó el análisis del sentido y alcance de lo prescrito en el inciso b) del artículo 9° del Decreto Legislativo N° 939. Es del caso indicar que dicho análisis resulta de aplicación a lo regulado en el inciso b) del artículo 9° de la Ley por tener idéntica redacción.

Así, se señaló en el citado Informe que el "pago" es la forma normal de extinción de obligaciones, mediante el cumplimiento de la prestación en que la obligación consiste, liberando al deudor. Agregando además que, cuando la norma hace mención al "pago a una ESF" está haciendo referencia a aquél pago que se efectúa en virtud de una relación obligacional entre la ESF y el deudor.

Ahora bien, el artículo 12° del Reglamento de Factoring, Descuento y empresas de Factoring dispone que el descuento es la operación mediante la cual el Descontante entrega una suma de dinero a una persona natural o jurídica denominada Cliente, por la transferencia de determinados Instrumentos de contenido crediticio. El Descontante asume el riesgo crediticio del Cliente, y éste a su vez asume el riesgo crediticio del deudor de los Instrumentos transferidos.

Agrega dicho artículo que son aplicables al descuento las disposiciones contenidas en los artículos 2°⁽⁵⁾ y 4° del citado Reglamento; razón por la cual en aplicación del mencionado artículo 2°, las letras de cambio pueden ser objeto de las operaciones de descuento.

De otro lado, la doctrina⁽⁶⁾ señala que el objeto del contrato de descuento bancario serán las prestaciones de la entrega de dinero por parte del banco al cliente a cambio de la cesión de unos documentos de crédito que a su vencimiento serán pagados por terceros deudores.

Asimismo, la citada doctrina menciona en relación con la transferencia de los créditos al Banco, que la misma debe hacerse de acuerdo con los mecanismos propios, según la naturaleza del crédito. La circunstancia de que la cesión sea pro-solvendo implica la existencia de una obligación condicional, en el sentido de que el cliente sólo será liberado en cuanto dicho crédito sea adecuadamente satisfecho.

Por otro lado, el artículo 1233° del Código Civil⁽⁷⁾ establece que la entrega de títulos valores que constituyen órdenes o promesas de pago, sólo extinguirá la obligación primitiva cuando hubiesen sido pagados o cuando por culpa del acreedor se hubiesen perjudicado, salvo pacto en contrario. Entre tanto la acción derivada de la obligación primitiva quedará en suspenso.

Al respecto, la doctrina⁽⁸⁾ señala que la Letra de Cambio es un título valor que encierra sólo una orden o una promesa de pago, nadie discute que su sola entrega al acreedor no surte por sí misma efecto cancelatorio alguno.

En esta línea, la Enciclopedia Jurídica Omeba⁽⁹⁾ indica que la letra de cambio en esencia es un título de crédito abstracto, constitutivo del derecho del tenedor legitimado para obtener el pago de una suma de dinero en determinado momento; y que con criterio analítico puede establecerse que se trata de una promesa incondicional (del librador) de hacer pagar por un tercero (girado) determinada suma de dinero al tenedor.

En este orden de ideas, se puede afirmar que es objeto del contrato de descuento bancario la cesión de un título valor como la Letra de Cambio que, representando un título de crédito, contiene por su propia naturaleza un compromiso o promesa de pago a una fecha determinada, quedando extinguida la obligación en la fecha de pago del citado título.

Por lo tanto, de efectuarse con la Letra de Cambio una operación de descuento bancario, se entenderá que el pago de intereses a la ESF se materializará con el cumplimiento de la prestación a cargo del deudor.

En consecuencia, conforme al inciso b) del artículo 14° de la Ley, el nacimiento de la obligación tributaria tendrá lugar en la fecha del pago por parte del deudor, siendo la base imponible el monto total pagado, el cual incluye los intereses respectivos, de acuerdo al artículo 12° de la Ley.

Ahora bien, en cuanto a la nueva consulta efectuada, cabe señalar que el artículo 9° de la Ley dispone que el ITF grava, entre otras, las operaciones en moneda nacional o extranjera que se detallan a continuación:

Como puede apreciarse, el ITF grava los débitos y acreditaciones realizados en cualquier modalidad de cuentas abiertas en las ESF, así como los pagos realizados a una ESF, siempre que no se utilicen las cuentas antes mencionadas; salvo que se configure algún supuesto de exoneración establecido en la Ley.

Debe tenerse en cuenta que el abono o acreditación() en cuenta del importe neto del título valor (descontados los intereses), se encuadra dentro del supuesto regulado en el inciso a) del artículo 9° de la Ley, por lo que dicho abono está dentro del campo de aplicación del ITF, siendo la base imponible el valor de la operación, conforme al artículo 12° de la Ley.

2. Para efecto de la primera consulta del rubro Materia, partiremos de la premisa que la gestión de cobranza realizada por la ESF se efectúa en el país y sin utilizar las cuentas abiertas en dicha entidad, a que se refiere el inciso a) del artículo 9° de la Ley.

Al respecto, el inciso d) del artículo 9° de la Ley, establece que el ITF grava las operaciones en moneda nacional o extranjera que impliquen la entrega al mandante o comitente del dinero recaudado o cobrado en su nombre, así como las operaciones de pago o entrega de dinero a favor de terceros realizadas con cargo a dichos montos, efectuadas por una ESF sin utilizar las cuentas a que se refiere el inciso a) del mismo⁽¹¹⁾, cualquiera sea la denominación que se les otorgue, los mecanismos utilizados para llevarlas a cabo -incluso a través de movimiento de efectivo- y su instrumentación jurídica.

Agrega dicho inciso que se encuentran comprendidas en este inciso las operaciones realizadas por las ESF mediante el transporte de caudales.

Como se observa de la norma citada, en los casos de gestión de cobranza a clientes de un tercero por parte de las ESF, no resulta relevante la denominación que se les otorgue o la modalidad operativa o jurídica que se adopte, pues siempre estarán gravados con el ITF.

Por su parte, el inciso d) del artículo 14° de la citada Ley dispone que en el supuesto previsto en el inciso d) del artículo 9° la obligación tributaria nace al recaudar o cobrar el dinero.

A su vez, el inciso b.3) del literal b del artículo 15° de la Ley acotada, dispone que son contribuyentes del impuesto las personas naturales, jurídicas, sociedades conyugales, sucesiones indivisas, asociaciones de hecho de profesionales, comunidad de bienes, fondos mutuos de inversión en valores, fondos de inversión, fideicomisos bancarios o de titulización, así como los consorcios, joint ventures, u otras formas de contratos de colaboración empresarial que lleven contabilidad independiente que ordenen la recaudación o cobranza, respecto de las operaciones a que se refiere el inciso d) del artículo 9°.

Como puede apreciarse, tratándose de gestiones de cobranza realizadas en el país, no importa la nacionalidad o domicilio del mandante o comitente quien solicita el servicio a la ESF. Asimismo, se advierte que la obligación tributaria que se deriva de dicha operación nace en el momento de la recaudación por parte de la ESF.

En este orden de ideas, y respecto al supuesto materia de consulta, se encuentra gravada con el ITF la entrega de la suma resultante de la cobranza de importación en el país ordenada por una empresa bancaria o financiera no domiciliada, toda vez que la obligación tributaria en gestiones de cobranza nace con la recaudación o cobranza respectiva (inciso d) del artículo 14° de la Ley).

Adicionalmente, cabe indicar que de acuerdo a lo establecido en el inciso a) del numeral 16.1 del artículo 16° de la Ley, son responsables del ITF, en calidad de agentes retenedores o perceptores, según sea el caso, las ESF, por -entre otras-, las operaciones señaladas en el inciso d) del artículo 9°.

3. En referencia a la segunda consulta del rubro Materia, cabe indicar que la misma consta de dos partes.

En relación con la primera parte de la consulta, se asumen las siguientes premisas:

El inciso b) del artículo 9° de la Ley establece que el ITF grava las operaciones en moneda nacional o extranjera por concepto de pagos a una ESF, en los que no se utilice las cuentas a que se refiere el inciso anterior, cualquiera sea la denominación que se les otorgue, los mecanismos utilizados para llevarlas a cabo -incluso a través de movimiento de efectivo- y su instrumentación jurídica.

Como puede apreciarse de la norma glosada, en lo que respecta a los pagos que se efectúan a favor de una ESF⁽¹²⁾, no resulta relevante la denominación que se les otorgue o la modalidad operativa o jurídica que se adopte, pues siempre existirá la obligación de pagar el ITF, salvo que se configure algún supuesto de exoneración establecido en el Apéndice de la Ley.

Ahora bien, la comisión que cobra una ESF deviene de su intermediación financiera al prestar determinado servicio a un tercero, por lo que, en términos del ITF, constituye un pago realizado a favor de dichas entidades.

Siendo ello así, al calificar la comisión como pago a una ESF, la misma se enmarca dentro de lo establecido en el citado inciso b) del artículo 9°, por lo que se encuentra gravada con el ITF.

De otra parte, el inciso b.1) del literal b del artículo 15° de la Ley acotada, dispone que son contribuyentes del impuesto las personas naturales, jurídicas, sociedades conyugales, sucesiones indivisas, asociaciones de hecho de profesionales, comunidad de bienes, fondos mutuos de inversión en valores, fondos de inversión, fideicomisos bancarios o de titulización, así como los consorcios, joint ventures, u otras formas de contratos de colaboración empresarial que lleven contabilidad independiente que realicen los pagos, respecto de las operaciones a que se refiere el inciso b) del artículo 9°.

Como puede apreciarse, en las normas del ITF no se ha distinguido si el pago es efectuado por un sujeto domiciliado o no, razón por la cual la condición del domicilio no influye en la conclusión ya indicada; vale decir, el pago efectuado en el país por un no domiciliado a una ESF se encontrará dentro del campo de aplicación del citado impuesto conforme al inciso b) del artículo 9° de la Ley.

En este supuesto, de conformidad con lo establecido en el inciso a) del numeral 16.1 del artículo 16° de la Ley, son responsables del ITF, en calidad de agentes retenedores o perceptores, según sea el caso, las ESF, por -entre otras-, las operaciones señaladas en el inciso b) del artículo 9°.

De otro lado, en relación con la segunda parte de la segunda consulta, la misma parte del supuesto que el pago de la comisión a la ESF se efectúa mediante acreditación en una cuenta que dicha entidad mantiene en una empresa bancaria o financiera no domiciliada.

Al respecto, considerando que la cuenta ha sido abierta en una empresa bancaria o financiera no domiciliada, cualquier acreditación en la misma se entiende efectuada fuera del territorio nacional, lo cual constituye un supuesto no gravado por el ITF en razón al elemento espacial que limita la aplicación de dicho impuesto.

En efecto, tal como se ha señalado en el Informe N° 028-2004-SUNAT/2B0000, la hipótesis de incidencia sólo califica un hecho como hábil para determinar el nacimiento de una obligación, cuando ese hecho se dé en el área espacial a la que se extiende la competencia del legislador tributario.

4. En referencia a la tercera consulta del rubro Materia, se entiende que las acreditaciones se dan en cuentas no exoneradas, por lo que debe indicarse lo siguiente:

El inciso a) del artículo 9° de la Ley dispone que el ITF grava la acreditación o débito realizados en cualquier modalidad de cuentas abiertas en las ESF, excepto la acreditación, débito o transferencia entre cuentas de un mismo titular mantenidas en una misma ESF o entre sus cuentas mantenidas en diferentes ESF, naciendo la obligación tributaria al efectuarse la acreditación o débito en las cuentas (inciso a) del artículo 14° de la Ley).

De otro lado, el inciso j) del artículo 9° de la Ley establece que el ITF grava las operaciones en moneda nacional o extranjera que implican la entrega de fondos al deudor o al tercero que éste designe, con cargo a colocaciones otorgadas por una ESF, incluyendo la efectuada con cargo a una tarjeta de crédito, sin utilizar las cuentas a que se refiere el inciso a) de dicho artículo, naciendo la obligación tributaria al recibirse los fondos respectivos (inciso j) del artículo 14° de la Ley).

Como puede observarse de las normas citadas, el ITF grava la entrega de fondos por las colocaciones que realicen las ESF, sin utilizar las cuentas a que se refiere el inciso a) del artículo 9°, originándose el nacimiento del citado impuesto cuando se recibe los fondos.

Asimismo, de acuerdo al inciso a) del artículo 9° de la Ley, el ITF grava los débitos y acreditaciones realizados en cualquier modalidad de cuentas abiertas en las ESF; salvo que se configure algún supuesto de inafectación establecido en la Ley.

En el caso que nos ocupa, si bien el artículo 9° de la Ley regula varias hipótesis de incidencia tributaria, será necesario observar cuál es el supuesto materia de análisis a fin de determinar la norma que resulta aplicable.

Así, de una interpretación contrario sensu del inciso j) del artículo 9° de la Ley, si se utiliza las cuentas a que se refiere el inciso a) de dicho artículo, el supuesto gravado será el establecido en este último inciso, lo que conlleva aplicar las reglas de determinación vinculadas con el mismo sobre el nacimiento de la obligación tributaria y el señalamiento de los agentes de retención o percepción.

En este caso, el momento en que se produce el hecho gravado es cuando tenga lugar la "acreditación" en los términos de la Ley⁽¹³⁾, siendo el Banco "B" quién actuará como agente retenedor, de conformidad con lo establecido en el inciso a) del numeral 16.1 del artículo 16° de la Ley⁽¹⁴⁾.

5. En cuanto a la cuarta consulta del rubro Materia, se parte de las siguientes premisas:

Al respecto, el inciso j) del artículo 9° de la Ley señala que se encuentra gravada con el ITF la entrega de fondos al deudor o al tercero que éste designe, con cargo a colocaciones otorgadas por una ESF, incluyendo la efectuada con cargo a una tarjeta de crédito, sin utilizar las cuentas a que se refiere el inciso a) del presente artículo.

De otro lado, el inciso j) del artículo 14° dispone que en los supuestos establecidos en el artículo 9°, la obligación tributaria nace al recibirse los fondos a que se refiere el inciso j) del artículo 9°.

A su vez, el inciso b.8) del literal b del artículo 15° de la citada Ley, dispone que son contribuyentes del impuesto las personas naturales, jurídicas, sociedades conyugales, sucesiones indivisas, asociaciones de hecho de profesionales, comunidad de bienes, fondos mutuos de inversión en valores, fondos de inversión, fideicomisos bancarios o de titulización, así como los consorcios, joint ventures, u otras formas de contratos de colaboración empresarial que lleven contabilidad independiente que reciban los pagos o fondos a que se refieren los incisos i) y j) del artículo 9°.

De acuerdo a lo anterior, y conforme se ha señalado en el numeral 5 del rubro Análisis y Conclusiones del Informe N° 100-2004-SUNAT/2B0000, la entrega de fondos con cargo a colocaciones otorgadas por una ESF sin utilizarse las cuentas a las que se refiere el inciso a) del artículo 9° se encuentra gravada con el ITF sin diferenciarse si dicha entrega se efectúa a favor de sujetos domiciliados o no.

Asimismo, debe tenerse en cuenta que, para tener la condición de contribuyente, las normas del ITF no han restringido que tal calificación debe corresponder únicamente a personas domiciliadas.

En consecuencia, en el supuesto planteado, la entrega de fondos en el país efectuada a favor de una empresa bancaria o financiera no domiciliada con cargo a colocaciones otorgadas a un sujeto domiciliado sin utilizar las cuentas a que se refiere el inciso a) del artículo 9°, se encuentra gravada con el ITF en virtud de lo establecido en el inciso j) del mismo artículo, siendo el contribuyente en tal caso la empresa bancaria o financiera no domiciliada que recibe los fondos.

Asimismo, en el supuesto señalado en el párrafo anterior, será la ESF que entrega los fondos quien actuará como agente retenedor, de conformidad con lo establecido en el inciso a) del numeral 16.1 del artículo 16° de la Ley⁽¹⁵⁾.

Adicionalmente, cabe mencionar que el supuesto planteado no configura la hipótesis de incidencia contenida en el numeral 1 del inciso e) del artículo 9° de la Ley⁽¹⁶⁾, pues dicha norma no se refiere a una entrega de fondos con cargo a colocación otorgada por una ESF, sino a la entrega de dinero a una ESF para ser entregada a su vez en efectivo a un beneficiario conforme se observa en la definición contenida en el inciso g) del artículo 1° del Reglamento del ITF⁽¹⁷⁾.

6. En lo que se refiere a la quinta consulta del rubro Materia del presente Informe, en principio, entendemos que la misma se refiere al supuesto en que con cargo a una colocación otorgada por una ESF a favor de un deudor, se entregan los fondos a un tercero designado por aquél, en este caso otra ESF constituida en el Perú, sin utilizar las cuentas a que hace referencia el inciso a) del artículo 9°.

Al respecto, como se ha indicado en el numeral anterior, la entrega de fondos con cargo a colocaciones otorgadas por una ESF sin utilizarse las cuentas a las que se refiere el inciso a) del artículo 9° se encuentra gravada con el ITF, siendo el contribuyente por dicha operación aquél que reciba los fondos (inciso j) del artículo 9° de la Ley).

Ahora bien, cuando el inciso b.8) del literal b del artículo 15° de la Ley⁽¹⁸⁾, señala los sujetos que tienen la condición de contribuyentes por el hecho imponible establecido en el inciso j) del artículo 9°, no señala ninguna restricción respecto de las personas jurídicas que son susceptibles de configurarse como tal, por lo que debe entenderse que se refiere incluso a las ESF en su condición de personas jurídicas.

En tal sentido, en el supuesto que con cargo a una colocación otorgada por una ESF a favor de un deudor, se entregan los fondos a otra ESF designada por éste sin utilizar las cuentas a que hace referencia el inciso a) del artículo 9° de la Ley, el contribuyente del ITF generado en dicha operación será la ESF que recibe los fondos en su calidad de persona jurídica debidamente constituida en el país.

7. En relación con la sexta pregunta del rubro Materia, entendemos que la misma plantea dos supuestos:

El primero referido al caso en el cual la ESF "A" realiza la recaudación o cobro de dinero en nombre de un mandante o comitente y deposita el dinero de dicha recaudación en una cuenta que el mismo mandante o comitente tiene abierta en la ESF "B", y el segundo que plantea el caso en que la ESF "A" realiza la recaudación o cobro de dinero en nombre de un mandante o comitente y deposita el dinero de la recaudación en una cuenta que un tercero mantiene abierta en la ESF "B"⁽¹⁹⁾.

Sobre el primer supuesto, cabe indicar que el inciso a) del artículo 9° de la Ley dispone que se encuentra gravada con el ITF la acreditación o débito realizados en cualquier modalidad de cuentas abiertas en las ESF, excepto la acreditación, débito o transferencia entre cuentas de un mismo titular mantenidas en una misma ESF o entre sus cuentas mantenidas en diferentes ESF. En este caso, de acuerdo a lo establecido en el inciso a) del artículo 14° de la Ley, la obligación tributaria nace al efectuarse la acreditación o débito en las aludidas cuentas.

Asimismo, el inciso d) del citado artículo 9° establece que se encuentra gravada con el ITF, la entrega al mandante o comitente del dinero recaudado o cobrado en su nombre, así como las operaciones de pago o entrega de dinero a favor de terceros realizadas con cargo a dichos montos, efectuadas por una ESF sin utilizar las cuentas a que se refiere el inciso a), cualquiera sea la denominación que se les otorgue, los mecanismos utilizados para llevarlas a cabo -incluso a través de movimiento de efectivo- y su instrumentación jurídica.

Señala, además, que se encuentran comprendidas en este inciso las operaciones realizadas por las ESF mediante el transporte de caudales.

En el supuesto gravado del inciso d) del artículo 9° antes glosado, la obligación tributaria nace al recaudar o cobrar el dinero (inciso d) del artículo 14° de la Ley).

Por su parte, el inciso b) del numeral 1 del artículo 8° del Reglamento del ITF señala que se entenderá que no se ha utilizado las cuentas a las que se refiere el inciso a) del artículo 9° de la Ley, cuando la ESF entregue al contribuyente o a terceros dinero bajo cualquier modalidad, siempre que éste no haya sido acreditado en una cuenta, o cualquier otro instrumento financiero o cuando lo deposite en cuentas de terceros, respecto de las operaciones a que se refiere el inciso d) del artículo 9° de la Ley.

En atención a las mencionadas normas, se puede afirmar lo siguiente:

En principio, como se ha señalado en el numeral 4 del presente documento, si bien el artículo 9° de la Ley regula varias hipótesis de incidencia tributaria, será necesario observar cuál es el supuesto materia de análisis a fin de determinar la norma que resulta aplicable.

Por ello, en el primer supuesto planteado, considerando que el mandante o comitente, al momento de encargar la cobranza a la ESF "A", instruye en el sentido que el dinero recaudado se acredite en una cuenta que él tiene abierta en la ESF "B", no corresponde aplicar el supuesto gravado contenido en el inciso d) del artículo 9° de la Ley⁽²⁰⁾; sino, por el contrario, se configura el hecho imponible descrito en el inciso a) del referido artículo 9°.

En efecto, conforme a lo señalado en el inciso b) del numeral 1 del artículo 8° del Reglamento del ITF, se entiende que sí se han utilizado las cuentas a las que se refiere el inciso a) del artículo 9° de la Ley, cuando una ESF acredita el monto de la recaudación en la cuenta del mandante o comitente.

Como consecuencia de lo anterior, la obligación tributaria en el supuesto materia de análisis, nacerá cuando se efectúe la acreditación respectiva en la ESF "B", siendo esta entidad la que actúe como agente de retención del ITF generado por la mencionada acreditación⁽²¹⁾.

En cuanto al segundo supuesto, atendiendo a que el mandante o comitente, al momento de encargar la cobranza a la ESF "A", instruye en el sentido que el dinero recaudado se acredite en una cuenta que un tercero mantiene en la ESF "B", sí corresponde aplicar la hipótesis de incidencia contenida en el inciso d) del artículo 9° de la Ley, pues para efectos de este supuesto, no se está utilizando una cuenta abierta en una ESF.

Al respecto, debe tenerse en cuenta que, en relación con las operaciones contenidas en el mencionado inciso d), el inciso b) del numeral 1 del artículo 8° del Reglamento del ITF señala que no se considera que se han utilizado las cuentas a las que se refiere el inciso a) del artículo 9° de la Ley cuando el dinero se deposite en cuentas de terceros.

Ahora bien, la obligación tributaria en el supuesto materia de análisis, nacerá en la fecha en que se efectúe la recaudación o cobro del dinero y tendrá la calidad de agente retenedor la ESF que realice dicha recaudación o cobro, en virtud de lo dispuesto por el inciso a) del numeral 16.1 del artículo 16° de la Ley.

8. Con relación a la sétima consulta del rubro Materia del presente Informe, es pertinente recordar que de acuerdo al artículo 15° del Reglamento del ITF, para efecto de la exoneración establecida en el inciso c) del Apéndice de la Ley, el empleador presentará a la ESF, con una anticipación no menor a cinco (5) días hábiles previos a la primera acreditación, una declaración jurada según el modelo que se indica en el Anexo 4 de dicho Reglamento, la misma que deberá ser actualizada cada vez que se produzca alguna modificación de los datos allí consignados.

Agrega que la declaración jurada que se menciona en el párrafo anterior podrá ser presentada por el empleador utilizando medios magnéticos o electrónicos.

Como se puede observar, la norma es clara cuando señala que la declaración jurada respectiva debe ser presentada ante la ESF en un plazo no menor a cinco (5) días hábiles previos a la primera acreditación exonerada.

En consecuencia, con la finalidad que se configure una primera acreditación de remuneraciones exonerada del ITF de acuerdo a lo señalado en el inciso c) del Apéndice, el empleador debe presentar la declaración jurada según el modelo que se indica en el Anexo 4 del Reglamento del ITF, de acuerdo al plazo establecido por el artículo 15° de dicho Reglamento.

1. De efectuarse con la Letra de Cambio una operación de descuento bancario, se entenderá que el pago de intereses al Banco se materializará con el cumplimiento de la prestación a cargo del deudor, por lo que en dicho momento nace la obligación tributaria para efectos del ITF, teniendo como base imponible el monto total pagado, el cual incluye los intereses respectivos.

Por su parte, el abono o acreditación en cuenta del importe neto del título valor (descontados los intereses), se encuadra dentro del supuesto regulado en el inciso a) del artículo 9° de la Ley, por lo que dicho abono está dentro del campo de aplicación del ITF, siendo la base imponible el valor de la operación.

2. Se encuentra gravada con el ITF la entrega de la suma resultante de la cobranza de importación en el país ordenada por una empresa bancaria o financiera no domiciliada, toda vez que la obligación tributaria en gestiones de cobranza nace con la recaudación o cobranza respectiva (inciso d) del artículo 14° de la Ley).

3. La comisión que cobra una ESF se origina en un servicio prestado a favor de un tercero, por lo que, en términos del ITF, constituye un pago realizado a favor de dicha entidad, supuesto que se encuadra dentro del inciso b) del artículo 9° de la Ley, siendo irrelevante si el mismo es efectuado por un sujeto domiciliado o no.

De otro lado, si la comisión se acredita en una cuenta abierta en una empresa bancaria o financiera no domiciliada, cualquier abono en la misma se entiende efectuado fuera del territorio nacional, supuesto no gravado por el ITF en razón al elemento espacial que limita la aplicación de dicho impuesto.

4. En el supuesto que una ESF, con cargo a una colocación efectuada a favor de un sujeto, deposite los fondos en la cuenta de dicho sujeto o de un tercero abierta en otra ESF, el supuesto gravado será el establecido en el inciso a) del artículo 9° de la Ley, por lo que la obligación tributaria se produce en el momento de la acreditación y el agente retenedor será la ESF donde está abierta la cuenta.

5. La entrega de fondos en el país efectuada por una ESF a favor de una empresa bancaria o financiera no domiciliada con cargo a colocaciones otorgadas a un sujeto domiciliado sin utilizar las cuentas a que se refiere el inciso a) del artículo 9° de la Ley, se encuentra gravada con el ITF en virtud de lo establecido en el inciso j) del mismo artículo, siendo el contribuyente en tal caso la empresa bancaria o financiera no domiciliada que recibe los fondos.

De otro lado, en el caso que la ESF "A" realice la recaudación o cobro de dinero en nombre de un mandante o comitente y deposite el dinero de la recaudación en una cuenta que un tercero mantiene en la ESF "B" -en virtud de una instrucción realizada al encargar la cobranza a la ESF "A"-, esta operación estará gravada en aplicación del inciso d) del artículo 9° de la Ley y la obligación tributaria nacerá cuando se efectúe la recaudación o cobro del dinero, teniendo la calidad de agente de retención la ESF "A".

8. Con la finalidad que se configure una primera acreditación de remuneraciones exonerada del ITF de acuerdo a lo señalado en el inciso c) del Apéndice de la Ley, el empleador debe presentar la declaración jurada según el modelo que se indica en el Anexo 4 del Reglamento del ITF, de acuerdo al plazo establecido por el artículo 15° de dicho Reglamento.