12. RESPONSABLES Y RETENCIONES DEL IMPUESTO
12.2 Retenciones
2.1
Contribuyentes
2.1.3
Entidades del Estado
7.2
Fusión
SUMILLA:
Tratándose
del supuesto de una empresa
no domiciliada que prestó desde el exterior servicios de mantenimiento y
soporte técnico, a través del Internet, a una Entidad del Estado, y que, antes
que emita el comprobante de pago respectivo y reciba la retribución
correspondiente, fue absorbida por fusión por otra empresa no domiciliada que
cuenta con una subsidiaria en el Perú:
1.
La
empresa absorbente (no domiciliada) deberá emitir el comprobante de pago
respectivo por la operación realizada por la empresa absorbida.
2. La
empresa subsidiaria constituida en el Perú, al ser una persona jurídica
distinta de la matriz (empresa absorbente no domiciliada), no podrá cumplir con
la obligación referida a la emisión del comprobante de pago de cargo de ésta
última.
3.
En la medida que los servicios
prestados califiquen como servicios de mantenimiento y de soporte técnico en
los términos del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, se estaría
frente a un servicio digital prestado a favor de una entidad del Estado para el
desarrollo de sus funciones, en cuyo caso esta última deberá retener el 30%
por concepto del Impuesto a la Renta, con carácter de pago definitivo, cuando
pague o acredite la retribución a la empresa absorbente.
4.
En tanto los servicios materia de consulta sean consumidos o empleados en
el territorio nacional por la entidad del Estado, ésta será contribuyente del
IGV al realizar de manera habitual dicha operación.
MATERIA:
Se
formulan las siguientes consultas respecto de una
empresa no
domiciliada que prestó desde el exterior servicios de mantenimiento y soporte técnico,
a través del Internet, a una Entidad del Estado([1]),
y que, antes que emita el comprobante de pago respectivo y reciba la retribución
correspondiente, fue absorbida por fusión por otra empresa no domiciliada que
cuenta con una subsidiaria en el Perú:
1.
¿El comprobante de pago debe ser emitido por la empresa absorbente (no
domiciliada)?
2.
En caso de ser afirmativa la respuesta a la interrogante 1, ¿dicha
obligación puede ser cumplida por su subsidiaria en el Perú?
3.
¿La Entidad del Estado deberá retener a la empresa absorbente el 30%
por concepto de Impuesto a la Renta?
4.
¿La Entidad del Estado deberá pagar el IGV por la utilización de
servicios prestados por no domiciliados?
BASE LEGAL:
-
Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e
Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por el Decreto
Supremo N° 055-99-EF, publicado
el 15.4.1999, y normas modificatorias (en
adelante, Ley del IGV).
-
Texto Único Ordenado de
la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N° 179-2004-EF,
publicado el 8.12.2004, y normas modificatorias (en adelante, Ley del Impuesto a
la Renta).
-
Reglamento de la Ley del
Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por el
Decreto Supremo N° 029-94-EF, publicado el 29.3.1994, y normas modificatorias
(en adelante, Reglamento de la Ley del IGV).
-
Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N° 122-94-EF, publicado el
21.9.1994, y normas modificatorias.
ANÁLISIS:
1.
En principio, entendemos que
por la fusión por absorción a que se refiere la consulta, la totalidad del
patrimonio de la sociedad absorbida se ha transmitido a la empresa absorbente,
implicando dicha fusión la extinción de la primera y la concentración de la
gestión en la empresa absorbente.
Así,
en doctrina mercantil se señala que “La fusión es la transmisión del
patrimonio entero de una sociedad a otra, a cambio de acciones que entrega la
sociedad que recibe ese patrimonio”([2]).
Asimismo,
se indica que “(...) para llegar a la fusión, se partirá de varias
sociedades fusionantes y se arribará a una sociedad fusionaria. Es decir, a la
sociedad que concentrará la gestión de varias empresas (...)”([3]).
En
ese orden de ideas, dado que el patrimonio comprende el activo y pasivo de las
empresas, esto es, los bienes, derechos y obligaciones de las mismas, y como
quiera que la fusión implica la concentración de la gestión de las empresas
fusionadas para que, en el caso de la fusión por absorción, dicha gestión esté
a cargo de la empresa absorbente, ésta tendrá derecho a cobrar la acreencia
por el servicio prestado por la sociedad absorbida y, por ende, deberá emitir
el comprobante de pago respectivo por la operación realizada.
2.
Ahora bien, en lo que atañe a la segunda consulta, en doctrina se
considera que la subsidiaria o filial posee una personería jurídica propia, lo
que determina que sea una sociedad distinta de la matriz, a pesar que ésta
tenga una participación dominante en la primera. Así, Joaquín Garrigues, al
referirse a la relación que existe entre las sociedades matrices y sus
subsidiarias o filiales, afirma que: “(...)
El hecho de que una sociedad posea la totalidad o la mayoría de las acciones de
otra en nada perjudica a la autonomía jurídica de ambas sociedades (...)”([4]).
En el mismo sentido, Enrique Elías Laroza([5])
sostiene que “Si bien ambas sociedades (filial y matriz) se encuentran
comprendidas dentro de lo que en doctrina se conoce como un
grupo de sociedades, no se puede dudar de su independencia como sujetos
de derecho”.
En
consideración a lo señalado, la filial o subsidiaria constituida en el Perú,
al ser una persona jurídica distinta de la matriz (empresa absorbente no
domiciliada en el Perú), no podría cumplir con la obligación referida a la
emisión del comprobante de pago de cargo de ésta última.
3.
De otro lado, en lo que corresponde a la tercera consulta, de conformidad
con el segundo párrafo del artículo 6° de la Ley del Impuesto a la Renta, en
caso de contribuyentes no domiciliados en el país, de sucursales, agencias o
establecimientos permanentes, el impuesto recae sólo sobre las rentas gravadas
de fuente peruana.
Por
su parte, el inciso i) del artículo 9° de la citada Ley dispone que, en
general y cualquiera sea la nacionalidad o domicilio de las partes que
intervengan en las operaciones y el lugar de celebración o cumplimiento de los
contratos, se considera rentas de fuente peruana a las obtenidas por servicios
digitales prestados a través del Internet o de cualquier adaptación o aplicación
de los protocolos, plataformas o de la tecnología utilizada por Internet o
cualquier otra red a través de la que se presten servicios equivalentes, cuando
el servicio se utilice económicamente, use o consuma en el país.
El
inciso b) del artículo 4°-A del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta
señala que se entiende por servicio digital a todo servicio que se pone a
disposición del usuario a través del Internet o de cualquier adaptación o
aplicación de los protocolos, plataformas o de la tecnología utilizada por
Internet o cualquier otra red a través de la que se presten servicios
equivalentes mediante accesos en línea y que se caracteriza por ser
esencialmente automático y no ser viable en ausencia de la tecnología de la
información. Para efecto del Reglamento, las referencias a página de Internet,
proveedor de Internet, operador de Internet o Internet comprende tanto a
Internet como a cualquier otra red, pública o privada.
Agrega
la norma, que se consideran servicios digitales, entre otros, al mantenimiento
de software([6])
y al soporte técnico al cliente en red([7]);
señalando, asimismo, que el servicio digital se utiliza económicamente, se usa
o se consume en el país cuando, entre otros, sirve para el desarrollo de las
funciones de cualquier entidad del Sector Público Nacional.
De
las normas glosadas, se tiene que en caso los servicios a que se refiere la
consulta califiquen como servicios de mantenimiento y de soporte técnico en los
términos del Reglamento, se estaría frente a un servicio digital prestado a
favor de una entidad del Estado para el desarrollo de sus funciones, en cuyo
supuesto estarán gravados con el Impuesto a la Renta por generar renta de
fuente peruana.
Ahora
bien, de conformidad con el artículo 76° de la Ley del Impuesto a la Renta,
las personas o entidades que paguen o acrediten a beneficiarios no domiciliados
rentas de fuente peruana de cualquier naturaleza, deberán retener y abonar al
fisco con carácter de pago definitivo dentro de los plazos previsto por el Código
Tributario para las obligaciones de periodicidad mensual, los impuestos a que se
refieren los artículos 54° y 56° de la referida Ley.
De
acuerdo con el inciso h) del artículo 56° de la Ley del Impuesto a la Renta,
el impuesto a las personas jurídicas no domiciliadas en el país se determinará
aplicando la tasa del 30% para el caso de las rentas no mencionadas en los otros
incisos, lo cual aplica a los servicios digitales.
Por
lo expuesto, y en tanto los servicios materia de consulta, prestados a la
entidad del Estado para el desarrollo de sus funciones, califiquen como
servicios digitales, dicha entidad deberá retener el 30% por concepto del
Impuesto a la Renta, con carácter de pago definitivo, cuando pague o acredite
la retribución a la empresa absorbente.
4.
Finalmente, en lo referente a la cuarta consulta, cabe indicar que el
inciso b) del artículo 1° de la Ley del IGV señala que el Impuesto grava,
entre otros, la utilización de servicios en el país.
De
conformidad con el numeral 1 del inciso c) del artículo 3° de la mencionada
Ley del IGV, el servicio es utilizado en el país cuando siendo prestado por un
sujeto no domiciliado, es consumido o empleado en el territorio nacional([8]),
independientemente del lugar en que se pague o se perciba la contraprestación y
del lugar donde se celebre el contrato.
Por
su parte, el numeral 9.2 del artículo 9° de la Ley bajo comentario dispone,
entre otros, que las entidades de derecho público o privado que no realicen
actividad empresarial, serán consideradas sujetos del impuesto cuando:
a)
Importen bienes afectos;
b)
Realicen de manera habitual las demás operaciones comprendidas dentro
del ámbito de aplicación del Impuesto.
La
habitualidad se calificará en base a la naturaleza, características, monto,
frecuencia, volumen y/o periodicidad de las operaciones, conforme a lo que
establezca el Reglamento([9]).
Se considera habitualidad la reventa.
De
las normas citadas se desprende que, en tanto los servicios materia de consulta
sean consumidos o empleados en el territorio nacional por la entidad del Estado,
ésta será contribuyente del IGV al realizar de manera habitual dicha operación.
CONCLUSIONES:
Tratándose
del supuesto de una
empresa no
domiciliada que prestó desde el exterior servicios de mantenimiento y soporte técnico,
a través del Internet, a una Entidad del Estado, y que, antes que emita el
comprobante de pago respectivo y reciba la retribución correspondiente, fue
absorbida por fusión por otra empresa no domiciliada que cuenta con una
subsidiaria en el Perú:
1.
La
empresa absorbente (no domiciliada) deberá emitir el comprobante de pago
respectivo por la operación realizada por la empresa absorbida.
2. La empresa subsidiaria constituida en el Perú, al ser una
persona jurídica distinta de la matriz (empresa absorbente no domiciliada), no
podrá cumplir con la obligación referida a la emisión del comprobante de pago
de cargo de ésta última.
3.
En la medida que los servicios prestados califiquen como servicios de
mantenimiento y de soporte técnico en los términos del Reglamento de la Ley
del Impuesto a la Renta, se estaría frente a un servicio digital prestado a
favor de una entidad del Estado para el desarrollo de sus funciones, en cuyo
caso esta última deberá retener el 30% por concepto del Impuesto a la Renta,
con carácter de pago definitivo, cuando pague o acredite la retribución a la
empresa absorbente.
4.
En tanto los servicios materia de consulta sean consumidos o empleados en
el territorio nacional por la entidad del Estado, ésta será contribuyente del
IGV al realizar de manera habitual dicha operación.
Lima,
30 de diciembre de 2008
Original firmado por
CLARA ROSSANA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurídico
ebb
A0565-D8
Comprobantes de Pago – Fusión
Impuesto a la Renta – Retenciones no domiciliado
IGV – Utilización de
servicios prestados por no domiciliados
[1]
Que no es empresa.
[2]
GARRIGUES, Joaquín. Curso de Derecho Mercantil, Editorial Porrua
S.A., México, 1984, página 610.
[3]
BEAUMONT CALLIRGOS, Ricardo.
Comentarios a la Ley General de
Sociedades, Editorial Gaceta Jurídica, 2004, página 751.
[4]
Op. cit. página 624.
[5]
En Ley General de Sociedades, segundo volumen. Editora Normas Legales
S.A., 1999, página 805.
[6]
Se considera como tal al
servicio de mantenimiento de programas de instrucciones para computadoras
(software) que puede comprender actualizaciones de los programas adquiridos
y asistencia técnica en red.
[7] Servicio que provee soporte técnico en línea incluyendo recomendaciones de instalación, provisión en línea de documentación técnica, acceso a base de datos de solución de problemas o conexión automática con personal técnico a través del correo electrónico.
[8]
En el Informe N°
228-2004-SUNAT/2B0000, disponible en la página web de la SUNAT (www.sunat.gob.pe),
se ha concluido lo siguiente:
“Para
efecto del Impuesto General a las Ventas, a fin de determinar si el servicio
prestado por un no domiciliado ha sido consumido o empleado en el territorio
nacional, deberá atenderse al lugar en el que se hace el uso inmediato o el
primer acto de disposición del servicio.
Para
tal efecto, deberán analizarse las condiciones contractuales que han
acordado las partes a fin de establecer dónde se considera que el servicio
ha sido consumido o empleado”.
[9]
El numeral 1 del artículo 4°
del Reglamento de la Ley del IGV establece, en su tercer párrafo, que tratándose
de servicios, siempre se considerarán habituales aquellos servicios
onerosos que sean similares con los de carácter comercial.