13.
DECLARACIÓN JURADA, LIQUIDACIÓN Y PAGO DEL IMPUESTO
13.1
Pagos a cuenta
1.
Para fines de la realización de los pagos a cuenta del Impuesto a la
Renta, los ingresos relacionados con la venta de bienes futuros se consideran
devengados cuando se cumplan con todas las condiciones señaladas en el párrafo
14 de la NIC 18.
2.
Los contribuyentes que por error hayan realizado pagos a cuenta
superiores a los que les correspondería efectuar por concepto de renta de
tercera categoría del Impuesto a la Renta, podrán optar por solicitar la
devolución en virtud a lo dispuesto en los artículos 38° y 39° del TUO
del Código Tributario, o por efectuar la compensación automática, debiendo en
este último caso ceñirse a lo dispuesto en el numeral 5 del artículo 55° del
Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.
INFORME
N.° 085-2009-SUNAT/2B0000
MATERIA:
En
relación con los anticipos por las ventas de bienes futuros, se consulta lo
siguiente respecto a su incidencia en la determinación de los pagos a cuenta
del Impuesto a la Renta:
1.
¿Los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta deberán reconocerse y
pagarse cuando cumplan las cinco condiciones de la NIC 18?
2.
De ser así, ¿cómo deberán proceder aquellas empresas que han
efectuado el pago a cuenta del Impuesto a la Renta antes de que cumplan las
cinco condiciones de la NIC 18?
BASE LEGAL:
-
Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el
Decreto Supremo N° 179-2004-EF, publicado el 8.12.2004, y normas modificatorias
(en adelante, TUO de la Ley del Impuesto a la Renta).
-
Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto
Supremo N° 122-94-EF, publicado el 21.9.1994, y normas modificatorias.
ANÁLISIS:
1.
El primer párrafo del artículo 85º del TUO de la Ley del Impuesto a la
Renta dispone que los contribuyentes que obtengan rentas de tercera categoría
abonarán con carácter de pago a cuenta del Impuesto a la Renta que en
definitiva les corresponda por el ejercicio gravable, dentro de los plazos
previstos por el Código Tributario, cuotas mensuales que determinarán con
arreglo a alguno de los sistemas señalados en dicho párrafo([1]).
El
segundo párrafo del referido artículo establece que, para efecto de lo
dispuesto en este artículo, se consideran ingresos netos el total de ingresos
gravables de la tercera categoría, devengados en cada mes, menos las
devoluciones, bonificaciones, descuentos y demás conceptos de naturaleza
similar que respondan a la costumbre de la plaza; e impuesto calculado al
importe determinado aplicando la tasa a que se refiere el primer párrafo del
artículo 55º de dicha Ley.
Por
su parte, el numeral 3 del inciso a) del artículo 54º del Reglamento de la Ley
del Impuesto a la Renta señala que, para efecto de lo dispuesto en el artículo
85° de la Ley, se consideran ingresos netos al total de ingresos gravables de
la tercera categoría, devengados en cada mes, menos las devoluciones,
bonificaciones, descuentos y demás conceptos de naturaleza similar que
respondan a la costumbre de la plaza. Se excluye de dicho concepto al saldo de
la cuenta “Resultado por Exposición a la Inflación”- REI.
Ahora
bien, debe tenerse en cuenta que las normas que regulan el Impuesto a la Renta
no definen cuándo se considera devengado un ingreso, por lo que resulta
necesaria la utilización de la definición contable del principio de lo
devengado([2]),
a efecto de establecer la oportunidad en la que deben imputarse los ingresos a
un ejercicio determinado.
Así
pues, el párrafo 22 del Marco Conceptual para la Preparación y Presentación
de los Estados Financieros([3])
señala que, con el fin de cumplir sus objetivos, los estados financieros
se preparan sobre la base de la acumulación o del devengo contable. Agrega que,
según esta base, los efectos de las transacciones y demás sucesos se reconocen
cuando ocurren (y no cuando se recibe o paga dinero u otro equivalente al
efectivo).
Por
su parte, el párrafo
14 de la Norma Internacional de Contabilidad (NIC) 18 – Ingresos([4])
establece que los ingresos ordinarios procedentes
de la venta de bienes deben ser reconocidos y registrados en los estados
financieros cuando se cumplen todas y cada una de las siguientes condiciones:
(a)
la entidad ha transferido al comprador los riesgos y ventajas, de tipo
significativo, derivados de la propiedad de los bienes;
(b)
la entidad no conserva para sí ninguna implicación en la gestión
corriente de los bienes vendidos, en el grado usualmente asociado con la
propiedad, ni retiene el control efectivo sobre los mismos;
(c)
el importe de los ingresos ordinarios puede ser medido con fiabilidad;
(d)
es probable que la entidad reciba los beneficios económicos asociados
con la transacción; y
(e)
los costos incurridos, o por incurrir, en relación con la transacción
pueden ser medidos con fiabilidad.
De
lo expuesto, se tiene que para fines de la realización de los pagos a cuenta
del Impuesto a la Renta, los ingresos relacionados con la venta de bienes
futuros se consideran devengados cuando se cumplan con todas las condiciones señaladas
en el párrafo 14 de la NIC 18.
2.
En cuanto a la segunda consulta, cabe indicar que el numeral 5 del artículo
55º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta señala que los pagos a
cuenta y retenciones en exceso sólo podrán ser compensados con los pagos a
cuenta o retenciones que se devenguen con posterioridad al pago en exceso.
Si
bien el inciso citado contempla una compensación automática del crédito pero
limitada respecto a pagos a cuenta o retenciones devengados posteriormente, no
existe norma alguna en el TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, ni en el
Reglamento de dicho impuesto, que establezca -en el supuesto materia de
consulta- una restricción a la devolución del mencionado crédito.
En
merito a lo expuesto, se concluye que los contribuyentes que por error hayan
realizado pagos a cuenta superiores a los que les correspondería efectuar por
concepto de renta de tercera categoría del Impuesto a la Renta, podrán optar
por solicitar la devolución en virtud a lo dispuesto en los artículos 38° y
39° del TUO del Código Tributario, o por efectuar la compensación automática,
debiendo en este último caso ceñirse a lo dispuesto en el numeral 5 del artículo
55° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta([5]).
CONCLUSIONES:
1.
Para fines de la realización de los pagos a cuenta del Impuesto a la
Renta, los ingresos relacionados con la venta de bienes futuros se consideran
devengados cuando se cumplan con todas las condiciones señaladas en el párrafo
14 de la NIC 18.
2.
Los contribuyentes que por error hayan realizado pagos a cuenta
superiores a los que les correspondería efectuar por concepto de renta de
tercera categoría del Impuesto a la Renta, podrán optar por solicitar la
devolución en virtud a lo dispuesto en los artículos 38° y 39° del TUO
del Código Tributario, o por efectuar la compensación automática, debiendo en
este último caso ceñirse a lo dispuesto en el numeral 5 del artículo 55° del
Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.
Lima, 28 de mayo de 2009
Original
firmado por
CLARA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurídico
rap
A0028-D9
IMPUESTO A LA RENTA – Pagos a
cuenta en la venta de bienes futuros.
CÓDIGO TRIBUTARIO – Devolución y Compensación de pagos a cuenta.
[1]
Estos sistemas son: a) Coeficiente,
y b) Porcentaje (2%).
[2]
De conformidad con lo establecido por la Norma IX del
Título Preliminar del Texto Único Ordenado (TUO) del Código Tributario,
aprobado por el Decreto Supremo Nº 135-99-EF, en lo no previsto por dicho Código
o en otras normas tributarias podrán aplicarse normas distintas a las
tributarias siempre que no se les opongan ni las desnaturalicen.
Supletoriamente se aplicarán los Principios de Derecho Tributario, o en su
defecto, los Principios del Derecho Administrativo y los Principios
Generales del Derecho.
[3]
Oficializada mediante la Resolución
Nº 005-94-EF/93.01 del Consejo Normativo de Contabilidad, vigente a partir
del 1.1.1994.
[4]
NIC oficializada mediante la
Resolución Nº 007-1996-EF/93.01 del Consejo Normativo de Contabilidad,
vigente a partir del 1.1.1996.
[5]
Sin perjuicio de ello, los
contribuyentes también podrán acreditar sus pagos a cuenta contra el
Impuesto a la Renta del ejercicio, al amparo del inciso b) del artículo 88º
del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.